Uitspraken

Evenals voor de rechtbank is bij het Hof in geschil:
- of de inspecteur op de voet van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bevoegd was om de te weinig geheven belasting van belanghebbende na te vorderen ter zake van de overgang van het pand naar privé bij staking van de door belanghebbende gedreven onderneming, en
- of gelijktijdig met de navorderingsaanslag terecht heffingsrente in rekening is gebracht.

De omvang van het bedrag waarover is nagevorderd en de omvang van de nagevorderde belasting zijn niet in geschil.

Oordeel rechtbank
4.1. De rechtbank heeft het volgende overwogen:

“10. Voor de vraag of verweerder bevoegd is te weinig geheven belasting na te vorderen in een geval als het onderhavige, dient te worden beoordeeld of sprake is van een fout in de zin van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c van de AWR. Deze bepaling luidt:

“Navordering kan mede plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat:

(…)

“2.3.4. Uit de memorie van toelichting bij deze bepaling (…) blijkt dat de wetgever met de introductie van deze regeling over navordering in geval van fouten niet heeft willen breken met de voorheen ontwikkelde rechtspraak over beoordelingsfouten van de inspecteur. Die rechtspraak houdt in dat herstel door middel van navordering niet mogelijk is indien een aanslag te laag is vastgesteld als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor de (omvang van de) belastingplicht of van een onjuist inzicht van de inspecteur in het recht (zie HR 8 augustus 2003, nr. 37570, ECLI:NL:HR:2003:AI0921, BNB 2003/345). Een dergelijke beoordelingsfout kan niet met toepassing van artikel 16, lid 2, letter c, AWR worden hersteld, ook niet indien zij voor de belastingplichtige kenbaar was. Zodanige fouten kunnen daarom ook niet worden hersteld in gevallen waarin de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent bedraagt van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting, in welke gevallen op grond van artikel 16, lid 2, letter c, AWR de kenbaarheid van de fout (bij wege van fictie) wordt verondersteld.(…)

2.3.5. Afgezien van de uitsluiting van beoordelingsfouten als hiervoor in 2.3.4 bedoeld, is het begrip ‘fout’ in artikel 16, lid 2, letter c, AWR neutraal en ruim bedoeld (zie de memorie van toelichting, weergegeven in de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 4.2). Onder fout in de zin van deze bepaling moet worden verstaan: elke misslag die bij de Belastingdienst optreedt in verband met de aanslagregeling, zoals schrijf-, reken-, overname- en intoetsfouten, maar ook andere fouten zoals “fouten ten gevolge van de geautomatiseerde verwerking van aangiften”, indien het gevolg daarvan is dat de belastingschuld op een te laag bedrag is vastgesteld.

(…)

2.4.1. (…) Van kenbare onjuistheid is geen sprake in gevallen waarin de belastingplichtige in redelijkheid kon menen dat de aanslag, hoewel tot een te laag bedrag, niettemin op goede gronden is vastgesteld (…) Voor zover een aanslag aldus tot een te laag bedrag is vastgesteld, mag de te weinig geheven belasting ook niet worden nagevorderd met toepassing van de 30%-regel uit artikel 16, lid 2, letter c, AWR.”

Standpunt belanghebbende
4.2.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat zich een geval voordoet als waarop r.o. 2.4.1 van het arrest HR 27 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1528, BNB 2014/203 betrekking heeft [Hof: het arrest betrof een geval waarin de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt].
In voormeld arrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het nalaten de geautomatiseerde afdoening van aangiften te blokkeren nadat de onjuistheid van die aangiften bij een boekenonderzoek aan het licht was gekomen, een fout inhield als bedoeld in artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR. Desalniettemin achtte de Hoge Raad de inspecteur niet zonder meer bevoegd tot navordering. Daartoe overwoog de Hoge Raad het volgende:

“2.4.1. Het verwijzingshof dient de vraag te beantwoorden of sprake was van een fout die voor belanghebbende redelijkerwijs kenbaar was. Met het oog daarop is het volgende van belang. Voor het Hof heeft belanghebbende – zakelijk weergegeven – betoogd dat, gelet op de gang van zaken voorafgaande aan het opleggen van de primitieve aanslagen, voor haar niet kenbaar was dat die aanslagen tot een te laag bedrag waren vastgesteld, aangezien zij ervan mocht uitgaan dat die juist waren. Van kenbare onjuistheid is geen sprake in gevallen waarin de belastingplichtige in redelijkheid kon menen dat de aanslag, hoewel tot een te laag bedrag, niettemin op goede gronden is vastgesteld (zie de memorie van toelichting, vermeld in onderdeel 4.2 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Voor zover een aanslag aldus tot een te laag bedrag is vastgesteld, mag de te weinig geheven belasting ook niet worden nagevorderd met toepassing van de 30%-regel uit artikel 16, lid 2 (https://www.navigator.nl/document/openCitation/%20id43f08452e499d465f57bab4b32ec55f0), letter c, AWR.”

4.2.2. Daarnaast heeft belanghebbende een beroep gedaan op het arrest HR 10 januari 2014, ECLI:NL:HR:2014:8, BNB 2014/69 [Hof: het betrof een geval waarin een aanslag rioolheffing van € 235 was opgelegd, terwijl een aanslag van € 258 opgelegd had moeten worden. De te weinig geheven belasting (€ 23) werd nagevorderd]. In r.o. 3.3.1 en 3.3.2 van dit arrest is het volgende overwogen:

“3.3.1. Het eerste middel betoogt dat het Hof is uitgegaan van een te ruime uitleg van het begrip “kenbaar” in artikel 16, lid 2, letter c, AWR. Deze bepaling is van toepassing – voor zover hier van belang – in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven doordat ten gevolge van een fout een aanslag te laag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige “redelijkerwijs kenbaar” is. Volgens de toelichting op die bepaling “is de kenbaarheid in zekere mate geobjectiveerd door het gebruik van

het woord “redelijkerwijs”. (…) Bij de toepassing van het kenbaarheidsvereiste gaat het er niet om of de onjuistheid voor een concrete belastingplichtige kenbaar is, maar of een belastingplichtige met een gemiddelde kennis van, en een gemiddeld inzicht in het fiscale recht, de onjuistheid onderkent.” ( Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 3, blz. 25).

Omtrent het begrip “kenbaar” is in de memorie van toelichting voorts vermeld: “Kenbaar moet hier worden opgevat in de gebruikelijke zin van te kennen, te onderkennen, te onderscheiden. De belastingplichtige moet als het ware in één oogopslag (hebben) kunnen zien dat de belastingaanslag (…) niet juist is.” (Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 3, blz. 25).

Van een belastingplichtige wordt niet gevraagd te beoordelen of een aan hem opgelegde belastingaanslag juist is

(Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8, blz. 50).

3.3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende bij kennisneming van zijn aanslagbiljet en de bijsluiter redelijkerwijs heeft kunnen zien dat een fout is gemaakt omdat daarin verschillende bedragen worden vermeld, en dat belanghebbende vervolgens door raadpleging van een website had kunnen vaststellen welke van die bedragen het juiste was. Aldus heeft het Hof een strengere uitleg gegeven aan het begrip “redelijkerwijs kenbaar” in artikel 16, lid 2, letter c, AWR dan blijkens de wetsgeschiedenis is beoogd. De enkele vermelding van een bedrag aan rioolheffing van € 235 is niet van dien aard dat daarmee voor een belastingplichtige onmiddellijk duidelijk had moeten zijn dat de aanslag onjuist is. Raadpleging van de bijsluiter, waarnaar op het aanslagbiljet wordt verwezen “voor verdere informatie”, en van de daarin vermelde website, lag daarmee niet voor de hand.

Het Hof heeft dan ook ten onrechte geoordeeld dat sprake was van een redelijkerwijs kenbare onjuistheid als bedoeld in artikel 16, lid 2, letter c, AWR.”

4.2.3. In het onderhavige geval was het, gelet ook op de hoogte van de aanslag (€ 29.631), volgens belanghebbende redelijkerwijs voor haar, als de in artikel 16, eerste lid, aanhef en onderdeel c, AWR bedoelde belastingplichtige, niet kenbaar dat de aanslag onjuist was. Anders dan de rechtbank heeft overwogen (uitspraak rechtbank, r.o. 12) was de onjuistheid van de aanslag voor haar niet in één oogopslag kenbaar, aldus belanghebbende.

4.2.4. Voor de beantwoording van de vraag of de onjuistheid van de aanslag voor belanghebbende kenbaar was acht zij tevens de navolgende feiten en omstandigheden van belang:

4.2.5. Nu de navorderingsaanslag uitsluitend is te wijten aan een vergissing van de Belastingdienst staat het zorgvuldigheidsbeginsel aan het gelijktijdig met die belastingaanslag in rekening brengen van heffingsrente in de weg. Belanghebbende verwijst in dit verband naar het arrest HR 1 oktober 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN8729, BNB 2011/31. Op deze grond dient de bij de navorderingsaanslag in rekening gebrachte heffingsrente te worden verminderd tot nihil.

Standpunt inspecteur
4.3.1. De inspecteur sluit zich aan bij de uitspraak van de rechtbank. Volgens de inspecteur moet belanghebbende zelf op de hoogte zijn geweest van de onjuistheid van de aanslag. Bovendien dient de kennis van [V] , haar toenmalige boekhouder, aan belanghebbende te worden toegerekend. Van [V] mag redelijkerwijs worden verwacht dat zij van de onjuistheid van de aanslag op de hoogte was.

4.3.2. Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de gelijktijdig met de navorderingsaanslag genomen beschikking heffingsrente moet worden vernietigd.

Oordeel Hof
4.4.1. Bij de toepassing van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR, dient alvorens wordt toegekomen aan de vraag of een in die bepaling bedoelde fout voor de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar was, te worden beoordeeld of de fout ten gevolge waarvan de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, een fout is als bedoeld in die bepaling.

4.4.2. In dat verband is van belang hetgeen is overwogen in r.o. 2.3.4 en 2.3.5. van het arrest BNB 2014/203, als aangehaald in rechtsoverweging 11 van de uitspraak van de rechtbank.
De inspecteur heeft de fout ten gevolge waarvan de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld gekwalificeerd als een ‘overnamefout’. Het Hof volgt de inspecteur hierin.
In de brief van 21 augustus 2014 is na een op zichzelf juiste vermelding van de omvang van de correctie van de winst ad € 206.775, bestaande uit het verschil tussen de door de inspecteur getaxeerde waarde van het pand ten tijde van de overgang naar privé ad
€ 345.000 en de in de aangifte vermelde waarde van het pand bij overgang naar privé ad 138.225, een berekening van de winstcorrectie opgenomen welke uitkomt op een bedrag van € 60.324. Deze berekening kwam € 121.638 te laag uit, doordat in de eerste regel van die berekening betreffende de “Waarde bedrijfspand naar privé” niet het (juiste) bedrag van
€ 345.000 is vermeld (overgenomen), maar het hiervoor vermelde bedrag van € 206.775.
Deze overnamefout heeft vervolgens doorgewerkt in een te laag verzamelinkomen na correctie en in de – naar het Hof begrijpt – op deze berekening gebaseerde aanslag; dat op de brief van 21 augustus 2014 nog een (nadere) beoordeling door de inspecteur is gevolgd, is althans niet gesteld of gebleken. Evenbedoeld doorwerken noch de door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat de aanslag is gedagtekend 12 december 2014, dat wil zeggen enige maanden na de correctiebrief van 21 augustus 2014, doen aan de aard van de door de inspecteur gemaakte fout af. Naar het oordeel van het Hof gaat het hier niet om een fout welke te wijten is aan een onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor de omvang van de verschuldigde belasting of aan een onjuist inzicht van de inspecteur in het recht. Hieruit volgt dat de gemaakte fout een fout is als bedoeld in artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR, zodat de inspecteur in beginsel bevoegd is tot navordering op de voet van die bepaling.

4.4.3. Ingevolge artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR geldt tevens als voorwaarde voor navordering dat het tot een te laag bedrag zijn vastgesteld van de aanslag kenbaar is voor de belastingplichtige. Aan deze kenbaarheidseis is volgens de wet – bij wijze van fictie – voldaan indien de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt. Uit hetgeen is vermeld onder 2.4 en 2.8 volgt dat aan deze voorwaarde ruimschoots is voldaan. De vraag of de gemaakte fout na het vaststellen van de aanslag voor belanghebbende aanstonds kenbaar was, is dan verder niet van belang.

4.4.4. Op de hiervoor van toepassing geachte 30-percentregel van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR heeft de Hoge Raad in het arrest BNB 2014/203 evenwel als uitzondering geformuleerd de situatie waarin een belastingplichtige in redelijkheid kon menen dat de aanslag, hoewel tot een te laag bedrag, niettemin op goede gronden is vastgesteld. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende in redelijkheid niet kunnen menen dat de aanslag, hoewel tot een te laag bedrag, niettemin op goede gronden is vastgesteld. Daartoe wijst het Hof in de eerste plaats op de beperkte uitleg die het in de uitspraak Hof Amsterdam 31 mei 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:3335 (r.o. 4.3.4) aan het arrest BNB 2014/203 heeft gegeven.
Een situatie als bedoeld in r.o. 4.3.4 van de hiervoor vermelde uitspraak doet zich in het onderhavige geval niet voor.

4.4.5. Ook bij een minder beperkte uitleg van de in het arrest BNB 2014/203 geformuleerde uitzondering op de 30-percentregel is daaraan in het onderhavige geval, op grond van de navolgende feiten en omstandigheden – bezien in samenhang en onderling verband –, niet voldaan:
- de vermelding van de omvang van de correctie op de aangegeven waarde van het pand bij
overgang naar privé in de brief aan [V] van 21 augustus 2014 en in de brief aan
belanghebbende van 26 november 2014;
- de omstandigheid dat belanghebbende zich liet bijstaan door [V] . Zo is de aangifte
ib/pvv 2014 door [V] gedaan, is met [V] daarover door de inspecteur
gecorrespondeerd en heeft [V] na ontvangst van de aanslag door belanghebbende –
naar belanghebbende ter zitting van het Hof heeft verklaard – van die aanslag kennis
genomen.
Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de kennis van [V] in dit verband aan belanghebbende kan worden toegerekend en dat van een professionele (fiscale) bijstandsverlener als [V] in redelijkheid mag worden verwacht dat zij bij kennisneming van de aanslag het volgens die aanslag te betalen bedrag aan belasting vergelijkt met het bedrag dat verschuldigd zou zijn volgens de ingediende aangifte, met inachtneming van de daarbij door de inspecteur aangekondigde winstcorrectie van € 206.775.

Slotsom
4.5. Het hiervoor overwogene leidt tot de conclusie dat de navorderingsaanslag terecht is opgelegd en dat, gelet op hetgeen is vermeld onder 4.3.2, de gelijktijdig met de navorderingsaanslag genomen beschikking heffingsrente moet worden vernietigd.
De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd, voor zover deze betrekking heeft op de beschikking heffingsrente.
5. Kosten

Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in de proceskosten die belanghebbende voor de behandeling van haar beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
Voor vergoeding komen in aanmerking de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) stelt het Hof het bedrag van de voor vergoeding in aanmerking komende kosten overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief vast op:

Beroep Rechtbank Noord-Holland

Hoger beroep Gerechtshof Amsterdam

In totaal bedraagt de vergoeding voor proceskosten derhalve € 2.004.

De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M. Jansen als griffier. De beslissing is op 14 augustus 2018 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.