4.1.
De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard. Daartoe heeft zij onder meer in de onderdelen 12 tot en met 17 van haar uitspraak het volgende overwogen.
“12. Artikel 16, eerste lid, van de Awr (cursiveringen door de rechtbank toegevoegd), bepaalt:
“Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting dan wel de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.”
13. De hiervoor cursief weergegeven tekstdelen zijn per 1 januari 2001 in deze bepaling opgenomen op basis van de Invoeringswet Wet IB 2001. In de Memorie van Toelichting bij de Invoeringswet Wet IB 2001 staat hierover het volgende vermeld:
“In het systeem van de Wet inkomstenbelasting 2001 leidt een verhoging van de standaardheffingskorting bij de minstverdienende partner tot het verlenen van het recht op uitbetaling van de heffingskorting (artikel 8.1.8 Wet inkomstenbelasting 2001). Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een uit te betalen heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend moet de inspecteur de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting kunnen navorderen overeenkomstig de bestaande mogelijkheid van navordering van een ten onrechte of tot een te hoog verleende vermindering van belasting. De heffingskorting is naar aard namelijk een vermindering van belasting. Ten einde misverstanden te voorkomen wordt dit expliciet in artikel 16, eerste lid, tot uitdrukking gebracht.” MvT, Kamerstukken II, 1998/99, 26 728, nr. 3, p. 23.
14. In het tweede lid van artikel 16 van de Awr zijn een aantal gevallen omschreven waarin ook kan worden nagevorderd zonder dat sprake is van een zogenoemd nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, laatste volzin, van de Awr. Met ingang van 1 januari 2010 is artikel 16, tweede lid, letter c, van de Awr ingevoerd. Artikel 16, tweede lid, aanhef en letter c, van de Awr luidt:
“Navordering kan mede plaatsvinden in gevallen waarin te weinig belasting is geheven doordat:
(…)
c. ten gevolge van een fout een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of ten gevolge van een fout een belastingaanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is, waarvan in elk geval sprake is indien de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt.”
15. Naar het oordeel van de rechtbank laat artikel 16 van de Awr, en in het bijzonder het tweede lid, aanhef en letter c, van dit artikel naar haar duidelijke bewoordingen niet toe heffingskorting in een situatie als hier aan de orde na te vorderen. Anders dan in artikel 16, eerste lid, van de Awr, spreekt het tweede lid, van deze bepaling niet expliciet over de mogelijkheid van navordering van ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting indien een in de belastingwet voorziene heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend.
Artikel 16, tweede lid, letter c, van de Awr is ingevoerd per 1 januari 2010 en derhalve ná de hiervoor onder 12 cursief aangeduide wijziging van het eerste lid van dat artikel. Indien de wetgever met het tweede lid, letter c, beoogde in geval van ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting onder de daar genoemde omstandigheden ook navordering mogelijk te doen zijn, zou het ter vermijding van enige twijfel en ter voorkoming van misverstanden en gelet op de tekst van het eerste lid, voor de hand hebben gelegen een vergelijkbare passage over heffingskorting als in het eerste lid ook in het tweede lid, op te nemen.
Tegenover de wettekst biedt de wetsgeschiedenis van (de met ingang van 1 januari 2010 geldende) tekst van het tweede lid, onvoldoende aanknopingspunten voor de conclusie dat in een geval als hier aan de orde navordering kan plaatsvinden.
16. Ook indien ervan zou worden uitgegaan dat navordering van ten onrechte uitgekeerde heffingskortingen op grond van de tekst van het tweede lid, letter c, niet ondubbelzinnig wordt uitgesloten, dienen de gevolgen van een eventuele onduidelijkheid in de wettekst voor rekening van de wetgever te blijven. Het is aan de wetgever er voor zorg te dragen dat de mogelijkheid van navordering en de voorwaarden waaronder navordering mogelijk is, kan worden gelezen in een duidelijke wettekst.
17. Niet in geschil is dat verweerder de onderhavige navorderingsaanslag niet kan worden gegrond op artikel 16, eerste lid, van de Awr, aangezien een nieuw feit voor navordering ontbreekt. Gelet op het voorgaande dient de navorderingsaanslag te worden vernietigd.”
Standpunten partijen
4.2.1. De inspecteur heeft in hoger beroep aangevoerd dat herstel van het ten onrechte verlenen van een heffingskorting – anders dan de rechtbank heeft geoordeeld – met toepassing van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR mogelijk is, mits zich een ‘fout’ als bedoeld in die bepaling heeft voorgedaan.
4.2.2.
Het – ten onrechte – vaststellen van de aanslag met toekenning van iack, is volgens de inspecteur niet het gevolg van een programmeerfout of – naar het Hof begrijpt – een fout in het systeem van het automatisch vaststellen van aanslagen en/of verwerken van aangiften. Het bij aanslag toekennen van iack is volgens de inspecteur (desalniettemin) een fout als bedoeld in artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR, zodat in een dergelijk geval ook zonder aanwezigheid van een nieuw feit kan worden nagevorderd. In dit verband wijst de inspecteur op de massaliteit van het aanslagregelend proces en op de omstandigheid dat
– bij beperkte (personele) middelen en beschikbare tijd – van een aanslagregelaar niet kan worden verwacht dat hij van een aangifte die met een bepaalde uitworpreden voor aanslagregeling bij hem wordt aangeleverd meer onderzoekt dan uitsluitend hetgeen in de desbetreffende uitworpreden is vermeld. Hiervan uitgaande dienen volgens de inspecteur ook fouten die het gevolg zijn van deze werkwijze als fout in de zin van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR te worden aangemerkt.
4.3.
Belanghebbende is het niet eens met het standpunt van de inspecteur en refereert aan het oordeel van het Hof.
Oordeel Hof
4.4.1. Vaststaat dat belanghebbende in 2010 van de gemeente [A] een bijstandsuitkering heeft genoten en dat zij deze in de door haar ingediende aangifte ib/pvv onder vraag 2 als ‘inkomsten uit loondienst’ heeft opgenomen en niet (zoals zij had behoren te doen) onder vraag 3 als ‘uitkering’. Tevens heeft belanghebbende in die aangifte bij vraag 33 (‘Heffingskortingen voor ouders met thuiswonende kinderen’) aangegeven dat zij in aanmerking komt voor de iack. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende het aangiftebiljet op deze punten onjuist heeft ingevuld en dat zij niet in aanmerking komt voor de iack.
4.4.2.
Bij het opleggen van de aanslag is niet onderkend dat belanghebbende geen recht heeft op de iack.
4.4.3.
Anders dan de rechtbank heeft beslist acht het Hof in het geval dat ten onrechte een iack is toegekend het herstel van die fout op de voet van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR – zonder aanwezigheid van een nieuw feit – door middel van een navorderingsaanslag in beginsel wel mogelijk (Hof Amsterdam 31 mei 2016, nr. 15/00778, ECLI:NL:GHAMS:2016:3335).
4.4.4.
Waar het op aankomt is het antwoord op de vraag of het bij het opleggen van de aanslag – ten onrechte – toekennen van iack een fout is als bedoeld in artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR.
4.4.5.
In de parlementaire behandeling die met ingang van 2010 heeft geleid tot het tweede lid, aanhef en onderdeel c, van artikel 16 AWR is hierover onder meer het volgende vermeld:
““Fout” is een neutraal en ruim begrip, waaronder in elk geval schrijf-, reken-, overname-, intoetsfouten en fouten ten gevolge van de geautomatiseerde verwerking van aangiften vallen. De afwezigheid van enige reden voor de onjuiste vaststelling van de belastingschuld kan een belangrijke aanwijzing zijn dat een fout is gemaakt. (…) De introductie van de navorderingsmogelijkheid bij fouten omvat dus ook niet de gevallen waarin de belastingaanslag onjuist is vastgesteld als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten of in het recht. Als voorbeeld: navordering is nog steeds niet mogelijk om terug te komen op een kwalificatie van een bepaald bestanddeel of beoordeling van een feitelijke situatie bij de aanslagregeling.”, Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 3, p. 25,
en
“Met de voorgestelde aanvulling van de navorderingsbevoegdheid heeft het kabinet deels de schrijf- en tikfoutenjurisprudentie willen codificeren. (…) (Andere) fouten als gevolg van de geautomatiseerde werkwijze van de Belastingdienst vallen echter niet onder deze jurisprudentie en daarvoor leidt de voorgestelde wijziging tot een daadwerkelijke uitbreiding van de navorderingsbevoegdheid. Met deze uitbreiding neemt het kabinet afstand van het aan de AWR ten grondslag liggende, maar als sinds langere tijd niet meer reëel zijnde uitgangspunt dat de inspecteur per belastingplichtige de belastingschuld beoordeelt en handmatig een belastingaanslag vaststelt.”, Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8, p. 48,
en
“De Belastingdienst dient vanzelfsprekend zorgvuldig te handelen. Het zorgvuldigheids-beginsel is neergelegd in art. 3:2 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) en de reikwijdte is nader bepaald in de jurisprudentie. De belastingplichtige mag erop vertrouwen dat de Belastingdienst zorgvuldig handelt en kan in voorkomende gevallen de Belastingdienst daaraan houden. In antwoord op de vraag van de leden van de fractie (…) antwoordt het kabinet dat de voorgestelde wetswijziging derhalve inderdaad geen vrijbrief is voor de Belastingdienst om “slordig” te handelen, maar dat de Belastingdienst daarentegen de hoogste mate van zorgvuldigheid zal blijven betrachten.”, Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8, p. 49.
4.4.6.
In het onderhavige geval heeft een aanslagregelaar van de Belastingdienst bij het opleggen van de aanslag – handmatig – uitvoering gegeven aan een hem door een automatiseringsafdeling van de Belastingdienst opgeleverde correctie van de aangifte van belanghebbende. Deze correctie is aangeduid als ‘uitworpreden H560’ en voorziet erin dat de door belanghebbende genoten uitkering die (abusievelijk) in de rubriek ‘inkomsten uit loondienst’ van het aangiftebiljet is opgenomen, alsnog in de juiste rubriek wordt geplaatst. Als gevolg van deze correctie werd het ‘arbeidsinkomen’ lager dan de ondergrens waarop nog recht bestaat op de iack. In verband met deze omstandigheid heeft belanghebbende in haar aangifte door middel van de kruisrubriek ‘recht op iack’ – ten onrechte – aangegeven dat zij recht heeft op de iack. Voornoemde aanslagregelaar heeft bij het opleggen van de aanslag evenwel nagelaten het ‘recht op iack’ uit de gedane aangifte te verwijderen. De vraag is nu of dit nalaten een fout is als bedoeld in artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR. Bij een bevestigend antwoord op deze vraag heeft de inspecteur de bij het opleggen van de aanslag gemaakte fout bevoegdelijk kunnen herstellen door middel van de in geschil zijnde navorderingsaanslag.
4.4.7.
Aldus geformuleerd komt het geschil in wezen neer op de vraag wat bij een behoorlijke taakuitoefening redelijkerwijs van de aanslagregelaar mocht worden verwacht. Bij het beantwoorden van deze vraag speelt onder meer de context waarin de aanslagregelaar zijn werkzaamheden verricht een rol. De inspecteur heeft in dat verband erop gewezen dat van de aanslagregelaar in een dergelijke situatie wordt verwacht dat hij zich beperkt tot uitsluitend een behandeling van uitworpreden H560 en dat dit (mede) volgt uit de massaliteit van de desbetreffende werkzaamheid en de beperkte daarvoor ter beschikking staande tijd. Het Hof volgt dit betoog, in zoverre het op grond van hetgeen de inspecteur heeft gesteld aannemelijk acht dat – bij de beoordeling van de vraag of al dan niet sprake is van een ‘fout’ als bedoeld in artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR – van de aanslagregelaar niet kan worden verwacht dat hij deze aangifte onderzoekt op aspecten die geen verband houden met de aan hem voorgelegde uitworpreden.
4.4.8.
Het onder 4.4.7 overwogene geldt naar het oordeel van het Hof echter niet voor een (nauw) met de uitworpreden verband houdende correctie, zoals – in het onderhavige geval – het herstel van een ten onrechte in de aangifte vermeld recht op de iack. De uitworpreden hield immers in dat de aangegeven inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking dienden te worden gecorrigeerd (en alsnog werden aangemerkt als inkomsten uit vroegere dienstbetrekking); na deze correctie (tot nihil) van het aangegeven arbeidsinkomen bevatte de aangifte op dit punt alle informatie om tot een juiste vaststelling van de aanslag te komen. Het bezien of in verband met deze correctie recht bestaat op iack valt dan ook binnen een behoorlijke taakuitoefening vallend onderzoek naar de uitworpreden. Het laatstgenoemde oordeel volgt overigens ook uit de in het damage memo opgenomen normstelling ter zake van een dergelijke samenhangende correctie voor (onder meer) het jaar 2010 (als vermeld onder 2.3), alsmede uit de opvatting die de inspecteur in zijn pleitnota heeft opgenomen (als vermeld onder 2.4).
4.4.9.
Ook overigens kan in een geval als het onderhavige, mede gelet op hetgeen in de parlementaire geschiedenis is opgemerkt (als vermeld onder 4.4.5), het verzuim de samenhangende iack-correctie aan te brengen, niet worden aangemerkt als een handeling die in de gegeven situatie valt binnen de grenzen van hetgeen van een behoorlijk functionerend aanslagregelaar mag worden verwacht. Het verzuim is naar moet worden aangenomen het gevolg van een onjuist inzicht in de feiten en/of het recht van de betrokken aanslagregelaar. Het verzuim is derhalve niet aan te merken als een ‘fout’ als bedoeld in artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR. Veeleer is (mede) sprake van een onzorgvuldig handelen waarvoor, zoals in de parlementaire behandeling is overwogen, artikel 16, tweede lid, onderdeel c, AWR meer in het bijzonder niet is bedoeld.
4.4.10.
Dit oordeel wordt niet anders door de omstandigheid dat, zoals de inspecteur ter zitting heeft betoogd, de leidinggevende(n) van de aanslagregelaar(s) – naar het Hof de inspecteur begrijpt – van de aanslagregelaars verwachtte(n) dat zij hun activiteit, bestaande uit het behandelen van uitworpreden H560, tot een minimum zouden beperken. Indien en voor zover het gestelde minimum inhoudt dat in gevallen als het onderhavige de samenhangende iack-correctie achterwege blijft – voor het jaar 2010 is daarmee kennelijk in totaal een bedrag van € 1.748.400 gemoeid –, dan geldt ook in zoverre dat niet wordt gehandeld binnen de grenzen van wat in de gegeven situatie van een behoorlijk functionerend aanslagregelaar mag worden verwacht. Waar dit verzuim is toe te schrijven aan een formele of informele aanwijzing van een leidinggevende geldt dat (ook) die aanwijzing is te beschouwen als een handeling van de in artikel 2, derde lid, onderdeel b, respectievelijk artikel 11, eerste lid, AWR bedoelde inspecteur dan wel daaraan moet worden toegerekend. Dat een functionaris een gedraging of uitlating van een leidinggevende met betrekking tot de aanslagregeling heeft opgevat (of heeft kunnen opvatten) als een aanwijzing om de opgeleverde uitworpreden (zeer) beperkt te behandelen, is in dit kader, bij de beoordeling van de bevoegdheidsuitoefening van ‘de inspecteur’, dan ook niet van belang.
Slotsom
4.5. Al hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank – met verbetering van gronden waar het de reikwijdte van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, AWR betreft – moet worden bevestigd.
.jpg?width=50&height=55)
.jpg?width=50&height=55)
