Uitspraken

4.1.

De voor de in geschil zijnde perioden relevante wet- en regelgeving luidt voor zover van belang als volgt.

2. De vergoeding is het totale bedrag dat - of voor zover de tegenprestatie niet in een geldsom bestaat, de totale waarde van de tegenprestatie welke - ter zake van de levering of de dienst in rekening wordt gebracht, de omzetbelasting niet daaronder begrepen. (…)’.

a. de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur;

b. (…);

a. van goederen en diensten, die uitsluitend worden gebruikt voor handelingen waarvoor recht op aftrek van voorbelasting bestaat, komt de voorbelasting geheel voor aftrek in aanmerking;

b. van goederen en diensten, die uitsluitend worden gebruikt voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat, komt de voorbelasting in het geheel niet voor aftrek in aanmerking;

c. met betrekking tot goederen en diensten die zowel voor de onder a als voor de onder b bedoelde handelingen worden gebruikt, komt voor aftrek in aanmerking het gedeelte van de voorbelasting dat in dezelfde verhouding staat tot die belasting als het totaal van de vergoedingen voor de handelingen bedoeld onder a staat tot het totaal van de vergoedingen voor de handelingen bedoeld onder a en onder b.

2. Indien aannemelijk is dat het werkelijke gebruik van de in het eerste lid, onderdeel c, bedoelde goederen en diensten, als geheel genomen, niet overeenkomt met de aldaar bedoelde verhouding, wordt het voor aftrek in aanmerking komende gedeelte van de voorbelasting van die goederen en diensten berekend op basis van het werkelijke gebruik.

3. (…).’.

2. De lidstaten kunnen de volgende maatregelen nemen:

a. a) de belastingplichtige toestaan een aftrekbaar gedeelte te bepalen voor iedere sector van zijn bedrijfsuitoefening, indien voor ieder van deze sectoren een aparte boekhouding wordt gevoerd;

b) de belastingplichtige verplichten voor iedere sector van zijn bedrijfsuitoefening een aftrekbaar gedeelte te bepalen en voor ieder van deze sectoren een aparte boekhouding te voeren;

c) de belastingplichtige toestaan of ertoe verplichten de aftrek toe te passen volgens het gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan;

d) de belastingplichtige toestaan of ertoe verplichten de aftrek toe te passen volgens de in lid 1, eerste alinea, vastgestelde regel voor alle goederen en diensten die zijn gebruikt voor alle daarin bedoelde handelingen;

e) bepalen dat, indien de BTW die niet door de belastingplichtige kan worden afgetrokken, onbeduidend is, hiermee geen rekening wordt gehouden.’

a. a) de teller bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, de BTW niet inbegrepen, met betrekking tot handelingen waarvoor overeenkomstig de artikelen 168 en 169 recht op aftrek bestaat, en

b) de noemer bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, de BTW niet inbegrepen, met betrekking tot de handelingen die in de teller zijn opgenomen en de handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat.

2. De voorlopige aftrek voor een bepaald jaar is gelijk aan de aftrek die op grond van de handelingen van het voorgaande jaar is berekend. Indien een dergelijke basis ontbreekt of niet relevant is, wordt de aftrek door de belastingplichtige onder toezicht van de belastingdiensten aan de hand van zijn eigen prognoses voorlopig geraamd.

(…)

3. De aftrek die op grond van de voorlopige aftrek heeft plaatsgevonden, wordt herzien nadat voor elk jaar in het daaropvolgende jaar de definitieve aftrek is vastgesteld.’

4.2.

In het besluit van de staatssecretaris van 25 november 2011, nr. BLKB 2011/641M, Stcrt. 2011, 21834, merkt de staatssecretaris op:

4.3.

Tussen partijen is niet in geschil dat [de bedrijvengroep] in de jaren 2014 en 2015 enkel (voor de heffing van omzetbelasting vrijgestelde en belaste) economische activiteiten heeft verricht. Voorts is niet in geschil dat alle door [de bedrijvengroep] gemaakte kosten - onder aftrek van de arbeidskosten, welke aftrek niet in geschil is - in de onderhavige jaren als kosten van de in artikel 11, lid 1, onderdeel c, van de UB-OB bedoelde goederen en diensten aangemerkt kunnen worden (gemengde kosten).

4.4.

De woorden ‘het werkelijk gebruik (…) als geheel genomen’ in artikel 11, lid 2, van de UB-OB dienen hier opgevat te worden als het totale gebruik van alle door [de bedrijvengroep] gemengd gebruikte goederen of diensten tezamen. Nu belanghebbende wil afwijken van het pro rata van artikel 11, lid 1, onderdeel c, van de UB-OB, rust – conform vaste jurisprudentie – op haar de bewijslast ter zake van het werkelijk gebruik van die gemengd gebruikte goederen en diensten. De vaststelling van dat werkelijk gebruik dient daarbij te berusten op objectief en nauwkeurig vast te stellen gegevens .2

4.5.

Belanghebbende stelt dat de door haar bij de herziene aangifte overgelegde P&L per product (onderdeel 2.4) het werkelijk gebruik van de gemengd gebruikte goederen en diensten afdoende onderbouwt en leidt tot een nauwkeuriger bepaling van het bedrag van de voorbelasting dan de klassieke methode. Het Hof is het eens met belanghebbende dat bij het bepalen van het werkelijk (gemengd) gebruik van goederen en diensten enige marge moet worden gelaten in de nauwkeurigheid en dat een dergelijke bepaling geen exacte wetenschap betreft. Het Hof leidt dit onder meer af uit de arresten van het HvJ Baumarkt3, Banco Mais4, Wolfgang und Dr. Wilfried Rey5 en Volkswagen Financial Services (UK)6, waarin het HvJ de term ‘nauwkeuriger’ gebruikt. In het bijzonder uit de laatste twee arresten volgt dat het niet gaat om het (theoretisch denkbare) meest nauwkeurige resultaat.7

4.6.

4.7.

Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat zij de P&L per product heeft opgesteld vanwege bedrijfseconomische redenen (onderdeel 2.4) en niet vanwege redenen betreffende de heffing van omzetbelasting. Ook heeft zij onweersproken gesteld dat die P&L per product is opgesteld door Register Controllers, is gebaseerd op en voldoet aan algemeen geaccepteerde bedrijfseconomische uitgangspunten en een kostenverdeling naar segmenten die is voorgeschreven door de International Financial Reporting Standards (IFRS) accountingregels, in het kader van het uitoefenen van toezicht wordt bekeken door De Nederlandsche Bank (DNB) en de Autoriteit Financiële Markten – waarbij de DNB aandringt op het gebruik van de P&L per product ten behoeve van de langjarige voorspellingen van [de bedrijvengroep] - en aansluit op de (kosten in de) jaarrekening van [de bedrijvengroep] ter zake waarvan de externe accountant een goedkeurende verklaring heeft afgegeven. Het Hof ziet geen aanleiding het vorenstaande in twijfel te trekken en neemt de verdeelsleutels en de uit de P&L per product voortvloeiende toerekening van kosten daarom hierna als uitgangspunt.

4.8.

Nu de overgelegde P&L per product is gebruikt voor het toedelen van alle gemengde kosten van [de bedrijvengroep] aan de verschillende categorieën opbrengsten (interestbaten en provisiebaten) die ter zake van de heffing van omzetbelasting zowel belaste als vrijgestelde omzetten bevatten, leidt die P&L per product – gelet op de onderdelen 4.5 tot en met 4.7 – tot (voldoende) objectieve en nauwkeurig vast te stellen gegevens, die – in vergelijking met de klassieke methode - tot een nauwkeuriger bepaling leiden van het werkelijk gebruik van de hiervoor bedoelde gemengd gebruikte goederen en diensten en daarmee van het bedrag dat belanghebbende over de in geschil zijnde perioden als voorbelasting in aftrek mag brengen. Dat bij het opstellen van de P&L per product verdeelsleutels zijn gebruikt die op onderdelen zijn gebaseerd op aannames en veronderstellingen – bijvoorbeeld aangaande de verdeling van kosten van stafafdelingen, huisvestingskosten en facilitaire kosten - maakt dit niet anders. Het gaat immers niet om het meest nauwkeurige resultaat maar om een nauwkeuriger resultaat (onderdeel 4.5). Daar komt bij dat de gehanteerde aannames en veronderstellingen gezien het onder punt 4.7 overwogene in dit geval naar het oordeel van het hof voldoende objectief zijn.

4.9.

De Inspecteur heeft gesteld, dat de overgelegde P&L per product niet het werkelijke gebruik weergeven, omdat de gehanteerde verdeelsleutels niet objectief noch nauwkeurig zijn en de verdeling van de kosten in de P&L per product berust op aannames en dus op ficties. Voorts, zo stelt de Inspecteur, wordt na deze verdeling een forfait toegepast (de verhouding (belaste opbrengst/totale opbrengst) per opbrengstcategorie interestbaten respectievelijk provisiebaten). Het Hof verwerpt de stelling van de Inspecteur dat het werkelijke gebruik door belanghebbende niet aannemelijk is gemaakt. Evident is dat aan het karakter van de gemengde kosten inherent is dat zij niet direct gerelateerd kunnen worden aan belaste respectievelijk vrijgestelde omzet.8 Als dat wel zo zou zijn dan zou er niet sprake zijn van gemengde kosten. Voor de toedeling van gemengde kosten zullen dus keuzes moeten worden gemaakt, die voldoende nauwkeurig, objectief en verifieerbaar moeten zijn. Uit hetgeen is overwogen onder 4.7 en 4.8 volgt dat het Hof van oordeel is, dat daaraan in dit geval is voldaan. Indien de Inspecteur in zijn stelling zou worden gevolgd zou bijna nooit aan een benadering van het werkelijk gebruik van gemengde kosten kunnen worden toegekomen. Ten aanzien van het bezwaar van de Inspecteur tegen de toepassing van de verhouding per categorie (belaste opbrengst/totale opbrengst) op de over interestbaten respectievelijk provisiebaten verdeelde gemengde kosten, is het Hof van oordeel dat dit past bij het arrest HvJ Morgan Stanley.9 Uit dit arrest volgt, kort samengevat, dat voor de bepaling van aftrekbare voorbelasting moet worden aangesloten bij verschillende omzet-categorieën waarvoor de kosten zijn gebruikt.

4.10.

Ten aanzien van de posten Equity Management Services en de afdeling Treasury heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat bij deze posten sprake is van een te verwaarlozen afronding.

4.11.

Vraag I dient bevestigend beantwoord te worden.

4.12.

Belanghebbende heeft gesteld dat bij de berekening van het pro rata rekening dient te worden gehouden met de interestmarge en niet enkel met de interestbaten. Zij wijst hierbij op het arrest HvJ First National Bank of Chicago (hierna: FNBC)10 en het arrest Banco Mais.

4.13.

Er zijn onvoldoende aanknopingspunten om het arrest FNBC op het onderhavige geval van toepassing te achten. In genoemd arrest heeft het HvJ geoordeeld (r.o. 50) over deviezentransacties waarbij geen kosten of provisie is berekend en het HvJ heeft daarbij ook geoordeeld dat de (van de wederpartij) te ontvangen valuta niet beschouwd konden worden als vergoeding voor de dienst (r.o. 43). Het HvJ legt een rechtstreeks verband tussen de inkoop en verkoop van de valuta en beziet dat verband mede in het licht van het feit dat aan de deviezentransacties van de bank geen fysieke leveringen van valuta ten grondslag lagen (r.o. 13).

4.14.

Belanghebbende heeft gesteld dat het – gelet op het arrest Banco Mais - onder de werkelijk-gebruikregeling mogelijk is dat een deel van de omzet buiten beschouwing wordt gelaten. In het arrest Banco Mais benoemde het HvJ, in navolging van de Portugese rechter, de interestcomponent in de leasevergoeding tot de eigenlijke vergoeding voor de diensten van de bank. Die eigenlijke vergoeding staat aldus het HvJ veelal tegenover de kosten van de goederen en diensten die in het kader van leaseactiviteiten binnen de automobielsector gemengd worden gebruikt en in zoverre is er sprake van een rechtstreeks verband tussen die kosten en de eigenlijke vergoeding. Door het pro rata alsdan te berekenen op basis van die eigenlijke (interest)vergoeding – en daarbij andere vergoedingen buiten het pro rata te laten - wordt een nauwkeuriger resultaat bereikt ten aanzien van de goederen en diensten die gemengd worden gebruikt.

4.15.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende de door haar te ontvangen interestbaten enkel en rechtstreeks heeft aangewend voor het betalen van haar interestlasten. De interestbaten komen belanghebbende toe en zij kan hier daadwerkelijk, vrijelijk en voor eigen rekening over beschikken (vgl. ook r.o. 44 en 47 in het arrest FNBC). Tussen de door belanghebbende te betalen en te ontvangen interest is - mede gelet op hetgeen het Hof in onderdeel 4.13 heeft geoordeeld - geen rechtstreeks noch een onlosmakelijk verband te onderkennen en het opnemen van de interestmarge in de noemer van het pro rata in plaats van de interestbaten leidt daarom - anders dan in het arrest Banco Mais - in onderhavig geval niet tot een nauwkeuriger resultaat dan de klassieke methode. Hieraan doet niet af dat belanghebbende heeft gestuurd op behoud van haar interestmarge en dat deze daardoor redelijk stabiel is gebleven. Het streven om een bepaalde winstmarge te behalen op ingekochte producten of diensten geldt voor vele ondernemers en vormt als zodanig geen grond om het pro rata op basis van deze marge vast te stellen.

4.16.

Gelet op het voorgaande dient vraag II ontkennend beantwoord te worden.

4.17.

Belanghebbende heeft gesteld dat de interest die zij van schuldenaren heeft ontvangen en vervolgens heeft doorbetaald aan de securitisatievennootschappen (onderdeel 2.3) niet moet worden meegenomen in de berekening van het pro rata, omdat de eigendom van de desbetreffende hypothecaire vorderingen middels een stille cessie is overgegaan op die securitisatievennootschappen en belanghebbende niet daadwerkelijk voor eigen rekening over de door de klanten, ter zake van deze vorderingen, aan haar betaalde interestvergoedingen kan beschikken.

4.18.

Als vergoeding is aan te merken het totale bedrag dat ter zake van de levering of de dienst in rekening wordt gebracht, de omzetbelasting niet daaronder begrepen (artikel 8, lid 2, van de Wet OB). Een rechtstreeks verband tussen dit bedrag en de levering of dienst is daarbij vereist.11 Het HvJ heeft meerdere malen uitgemaakt dat onder vergoeding moet worden verstaan het bedrag waarover een belastingplichtige daadwerkelijk voor eigen rekening kan beschikken.12

4.19.

Een stille cessie ex. artikel 3:94 van het Burgerlijk Wetboek (BW) heeft weliswaar goederenrechtelijke werking maar houdt geen (volledige) contractovername in. Niet alle rechten en plichten uit het contract met de schuldenaar gaan over naar de securitisatievennootschap, ook al omdat [de bedrijvengroep] het volledige beheer van de leencontracten blijft verrichten, de levering van de vordering niet aan de schuldenaar kan worden tegengeworpen zolang de cessie niet aan de schuldenaar is medegedeeld (art. 3:94, lid 3, tweede zin, van het BW), de schuldenaar normaliter geen kennis heeft van het bestaan van de securitisatievennootschap en derhalve [de bedrijvengroep] ook na de stille cessie nog steeds als schuldeiser en aanspreekpunt ziet en voorts (enkel) aan [de bedrijvengroep] bevrijdend kan betalen. Tussen de schuldenaar en de securitisatievennootschap ontstaat als gevolg van de stille cessie geen rechtsbetrekking en de rechtsbetrekking tussen [de bedrijvengroep] en de schuldenaren blijft ook na de stille cessie in stand.13

4.20.

Nu na de stille cessie nog steeds sprake is van een rechtsbetrekking tussen [de bedrijvengroep] en de schuldenaren en laatstgenoemden de door hen verschuldigde interest bevrijdend kunnen betalen aan [de bedrijvengroep] , is na de cessie nog steeds sprake van een prestatie die [de bedrijvengroep] levert aan die schuldenaren. Daarvan uitgaande staat de interestbetaling in rechtstreeks verband met genoemde prestatie. Nu belanghebbende voorts uit eigen beweging een rechtsbetrekking is aangegaan met de respectievelijke securitisatievennootschappen kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat belanghebbende (in onderhavige periode) niet daadwerkelijk voor eigen rekening over de interestbaten kon beschikken.

4.21.

Gelet op het voorgaande dient vraag III ontkennend beantwoord te worden.

4.22.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is, dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd, dat het beroep bij de Rechtbank gegrond is, dat de uitspraak op bezwaar dient te worden vernietigd en dat belanghebbende – nu partijen niet van mening verschillen over de cijfermatige uitwerking zoals deze in hoger beroep door belanghebbende is overgelegd - over onderhavige periode recht heeft op een te ontvangen bedrag aan omzetbelasting groot € 1.505.145.

4.23.

Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van respectievelijk € 333 en € 508 te vergoeden.

4.24.

Belanghebbende heeft voordat de Inspecteur uitspraak op bezwaar heeft gedaan verzocht om vergoeding van de kosten van het bezwaar.

4.25.

Uit het voorgaande volgt dat het hoger beroep gegrond wordt verklaard en dat belanghebbende over de in geschil zijnde periode recht heeft op een te ontvangen bedrag groot € 1.505.145. Derhalve acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.26.

Het Hof stelt de kosten van het bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting) x € 261 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 522.

4.27.

Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.28.

Het Hof stelt, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, de tegemoetkoming in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank op 2,5 (1 punt voor het beroepschrift, 0,5 punt voor de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting) x € 525 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.312,50 en de tegemoetkoming in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof op 2,5 (1 punt voor het beroepschrift, 0,5 punt voor de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting) x € 525 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.312,50.

4.29.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.