Uitspraken

De Rechtbank Breda1 (de Rechtbank) heeft de volgende, in hoger beroep ook door het Hof ’s Hertogenbosch (het Hof) overgenomen feiten vastgesteld:

“2.1. Belanghebbende geeft een zogenaamde "pechpas" uit. Deze geeft recht op pechhulp voor houders c.q. gebruikers van fietsen, elektrische fietsen, aangepaste fietsen, rolstoelen, en elektrische scooters. De pashouder krijgt bij het sluiten van de pechpasovereenkomst een persoonlijke pechpas uitgereikt. Deze pechpas geeft de pashouder een jaar lang recht op kosteloze reparatie bij pech onderweg (exclusief onderdelen) of gratis vervoer van de pashouder en zijn fiets, als reparatie onderweg niet mogelijk is. Belanghebbende biedt de volgende pasvarianten aan:

- Pechpas Basis à € 25,00. Deze is voor berijders van fiets en/of elektrische fiets.

- Pechpas Plus à € 35. Deze Pechpas geldt ook bij pech binnen 4 km van huis.
De Pechpas-Plus is geschikt voor mensen met fysieke beperking(en) zoals ouderen en gebruikers van een rolstoel of een aangepaste fiets.

- Pechpas Partner à € 15,00, voor (inwonend) partner en uitsluitend in combinatie met de Pechpas-Basis of met de Pechpas-Plus.

- Pechpas E-scooter à € 45,00, voor berijders van een elektrische scooter.
2.2. De bij de pechpas behorende "Algemene Pechhulpvoorwaarden tbv pechpashouders" luiden:

“- De [X]-pechpas is uitsluitend geldig in Nederland.

- De [X]-Pechpas geeft uitsluitend recht op pechhulp onderweg. Niet inbegrepen is kosteloze reparatie thuis.

- Een tijdelijke domicilie, zoals een vakantieadres in Nederland, wordt aangemerkt als woonadres.
- Het recht op kosteloze pechhulp geldt alleen wanneer de pechpashouder tenminste 4
kilometer verwijderd is van het woonadres (voorwaarde geldt niet voor pechpas-plus en pechpas E scooter)

- Pechhulp wordt uitsluitend geboden binnen een straal van 35 kilometer van het dichtstbijzijnde [X]-uitrijpunt.

- Pechhulp kan alleen geboden worden op plaatsen die voor de [X]-reparatiebus toegankelijk zijn.
- Pechhulp wordt alleen geboden op vertoon van uw [X]-pechpas in combinatie met een geldig legitimatiebewijs.

- Kosteloze Pechhulp wordt alleen geboden wanneer het abonnement ook daadwerkelijk is betaald.
- Het recht op pechhulp gaat in op de dag van betaling tot 1 jaar daarna.

- Pechhulp wordt verleend op werkdagen van 08.00 uur tot 21.00 uur en in het weekend van 09.00 uur tot 21.00 uur.

- Pechpashouders betalen geen voorrijkosten en geen arbeidsloon, maar alleen de eventueel nieuw te monteren onderdelen.

- Pechpashouders hebben recht op 5% korting op onderdelen.

- Wanneer reparatie onderweg niet mogelijk is, heeft de [X]-pechpashouder recht op repatriëring van zichzelf plus 1 medereiziger. Alsdan vervalt het recht op kosteloze reparatie.
- De [X]-Pechpas wordt automatisch verlengd - tenzij is opgezegd.

- Opzegging dient te zijn doorgegeven tenminste een maand voor de expiratiedatum.

- Opzeggingen of adreswijzigingen dienen schriftelijk te worden gedaan of via het contactformulier op de [X]-website.

- De [X]-Pechpas is persoonsgebonden en niet overdraagbaar.

- Bij verlies van de [X]-pechpas kan tegen betaling van € 5,00 een duplicaat aangevraagd worden via info@[X].nl.

Pechhulp kan ook ingeroepen worden door niet-leden. [X] is dan echter niet verplicht om ook daadwerkelijk hulp te bieden. Niet-leden betalen voor pechhulp altijd: voorrijkosten, reparatiekosten en onderdelen alsmede de kosten van een jaarabonnement voor de pechpas-basis. Wanneer niet leden hulp inroepen in het weekend wordt op arbeidsloon een toeslag berekend van 50%."

Het Hof2heeft alleen de eerste vraag (verzekering?) behandeld omdat hij na zijn ontkennende beantwoording daarvan niet meer toekwam aan de tweede vraag (verzekeraar?). Het Hof heeft zich afgevraagd of de pechpasovereenkomst in overwegende mate ertoe strekt om vermogensschade te vergoeden of om hulp te bieden aan pashouders die in omstandigheden komen te verkeren waarin die hulp nodig is. Het Hof meende dat het laatste het geval is en dat daarmee eventueel gepaard gaande vergoeding van vermogensschade daaraan bijkomstig of ondergeschikt is. Het Hof achtte daarom geen verzekering als bedoeld in art. 20 Wet BvR aanwezig:

“4.1. Ingevolge artikel 20 van de Wet BRV wordt onder de naam 'assurantiebelasting' een belasting geheven ter zake van verzekeringen waarvan het risico in Nederland is gelegen en ter zake van daarmee samenhangende diensten. Het onderwerpelijke geschilpunt is beperkt tot het antwoord op de vraag of de pechhulpovereenkomst onder het begrip 'verzekeringen' in vorenbedoelde zin moet worden begrepen.

De assurantiebelasting is een belasting van civielrechtelijk rechtsverkeer en heeft dus een civielrechtelijke basis. Art. 20 Wet BvR bepaalt (tekst 2009):

“Onder de naam 'assurantiebelasting' wordt een belasting geheven ter zake van verzekeringen waarvan het risico in Nederland is gelegen en ter zake van daarmee samenhangende diensten.”

De term ‘verzekeringen’ is niet gedefinieerd in de Wet BvR, maar uit de parlementaire geschiedenis van de Wet BvR volgt dat de wetgever van het burgerlijke recht uitging, hetgeen voor de hand ligt bij een belasting op civielrechtelijk rechtsverkeer:3

"Het tweede criterium4 legt verband met het voorwerp van de verzekering. Hieronder moet worden verstaan het verzekerde belang in de zin van artikel 268 van het Wetboek van Koophandel. In gevallen waarin een bepaald goed door de eigenaar is verzekerd tegen beschadiging, waardevermindering of vernietiging als gevolg van een dat goed treffende gebeurtenis (zoals b.v. een brandverzekering) geeft het bepalen van de plaats van het voorwerp van de verzekering in het algemeen geen problemen. In andere gevallen levert de plaatsbepaling soms echter wel moeilijkheden op. Men denke b.v. aan verzekeringen waarbij de te vergoeden schade bestaat uit de waardevermindering van een schuldvordering als gevolg van beschadiging of tenietgaan van het goed waarop voor die vordering een hypotheek rust, of uit het derven van inkomsten door het plaatsvinden van een onzekere gebeurtenis (zoals bedrijfsstilstand na brand). Ook verzekeringen tegen wettelijke aansprakelijkheid voor gebeurtenissen welke zich met betrekking tot roerende of onroerende goederen kunnen voordoen, kunnen op dit punt twijfels oproepen."

Art. 7:925 Burgerlijk Wetboek (BW) omschrijft de verzekeringsovereenkomst als volgt:

“Verzekering is een overeenkomst waarbij de ene partij, de verzekeraar, zich tegen het genot van premie jegens haar wederpartij, de verzekeringnemer, verbindt tot het doen van een of meer uitkeringen, en bij het sluiten der overeenkomst voor partijen geen zekerheid bestaat, dat, wanneer of tot welk bedrag enige uitkering moet worden gedaan, of ook hoe lang de overeengekomen premiebetaling zal duren. Zij is hetzij schadeverzekering, hetzij sommenverzekering.”

Artikel 7:944 BW bepaalt:

"Schadeverzekering is de verzekering strekkende tot vergoeding van vermogensschade die de verzekerde zou kunnen lijden.”

De assurantiebelasting is gericht op schadeverzekeringen,5 maar haar belastbare voorwerp is niet ‘schadeverzekering’.6 Alle verzekeringen zijn belast, tenzij zij zijn vrijgesteld. Denkelijk om geen gaten te laten vallen, heeft de wetgever (alle) ‘verzekeringen’ als belastbaar aangewezen, gevolgd door vrijstellingen in art. 24 Wet BvR, dat ook verzekeringen opsomt die als sommenverzekering aangemerkt moeten worden.

Een ‘uitkering’ kan volgens art. 7:926(1) BW ook dienstverlening zijn:7

" 1 . Onder uitkering is begrepen een prestatie anders dan in geld."

De MvT bij de Wet Vaststelling titel 7.17 (verzekering) en titel 7.18 (lijfrente) nieuw Burgerlijk Wetboek vermeldt over de vorm waarin schade vergoed kan worden:8

"Artikel 7.17.2.1. De in dit artikel opgenomen definitie vult die van artikel 7.17.1.1 aan. Zij bevat alleen een omschrijving van het kenmerk van de schadeverzekering ten opzichte van verzekering in het algemeen. Met het woord: vermogensschade, sluit het artikel aan bij artikel 6.1.9.1, hetgeen meebrengt dat daaronder mede zijn begrepen de vergoeding van kosten, als bedoeld in artikel 6.1.9.2, waarvoor de verzekerde kan komen te staan, en gederfde winst. Ook overigens moet de term «vermogensschade» ruim worden opgevat; de grens ligt slechts daar, waar de verzekerde door het ontvangen van de schadevergoeding in een duidelijk voordeliger positie zou geraken: artikel 7.17.2.24. Slechts een verzekering die de strekking heeft die grens te overschrijden is in zoverre nietig; vgl. H. R. 6 oktober 1978, N. J. 1980, 534 betreffende imaginaire winst (met vervolg in HR 4 feb. 1983, NJ 1983, 626)."

Volgens de Toelichting assurantiebelasting9 (§ 1) moest onder ‘verzekering’ worden verstaan de overeenkomst bedoeld in art. 246 Wetboek van Koophandel (WvK).10Die laatste, ten tijde van de invoering van de Wet BvR geldende en bij de invoering van het huidige BW door art. 7:925 BW vervangen, bepaling omschreef een verzekering als volgt:

“Assurantie of verzekering is eene overeenkomst bij welke de verzekeraar zich aan den verzekerde, tegen genot eener premie, verbindt om denzelven schadeloos te stellen wegens een verlies, schade of gemis van verwacht voordeel, welke dezelve door een onzeker voorval zoude kunnen lijden”.

Art 1:1 van de Wet op het financieel toezicht (Wft) bepaalt:

"In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt, voor zover niet anders is bepaald, verstaan onder:

premie: de in geld uitgedrukte prestatie door de verzekeringnemer te leveren uit hoofde van een verzekering, daaronder niet begrepen de assurantiebelasting;

schadeverzekeraar: degene die zijn bedrijf maakt van het sluiten van schadeverzekeringen voor eigen rekening en het afwikkelen van die schadeverzekeringen;

verzekering:

a. een levensverzekering;

b. een natura-uitvaartverzekering; of

c. een schadeverzekering;

schadeverzekering:

a. schadeverzekering als bedoeld in artikel 944 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek, niet zijnde een natura-uitvaartverzekering;

b ongevallenverzekering; of

c. sommenverzekering als bedoeld in artikel 964 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek, niet zijnde een levensverzekering of een financieel instrument, met dien verstande dat voor de toepassing van deze wet een verzekering slechts als schadeverzekering wordt aangemerkt indien sprake is van een uitkeringsplicht ten gevolge van een onzeker voorval of een onzekere omstandigheid waardoor de verzekerde in zijn belangen wordt getroffen;"

Doctrine

Jonk-van Wijk en De Boer11 schrijven het volgende over het juridische belang van de omschrijving van de term ‘verzekering’:

“Het is voor (minstens) vier rechtsgebieden van belang om vast te stellen wanneer sprake is van ‘een verzekering’ of ‘verzekeren’. In dit verband moet allereerst worden gedacht aan de verhouding tussen de verzekeraar en de verzekeringnemer/verzekerde. Als sprake is van een verzekering als bedoeld in art. 7:925 BW is Boek 7 Titel 17 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: Titel 7.17 BW) op de rechtsverhouding tussen deze partijen van toepassing. Of sprake is van een verzekering speelt daarnaast een belangrijke rol in het kader van het toezicht uitgeoefend door DNB en de AFM. Als sprake is van een ‘verzekering’ als bedoeld in art. 1:1 Wft – in welk artikel wordt verwezen naar de definities van Titel 7.17 BW – dan is de aanbieder een verzekeraar en valt zij onder het toezichtsregime van de Wft, met onder meer als gevolg dat een vergunning van DNB nodig is en AFM-toezicht van toepassing wordt. Voor andere bij de (totstandkoming van de) verzekering betrokken partijen geldt dat ze mogelijk eveneens onder dat toezichtsregime vallen, omdat zij bijvoorbeeld worden aangemerkt als bemiddelaar of adviseur waardoor de distributie wordt bemoeilijkt. Kortom: als wordt aangenomen dat sprake is van een verzekering in de zin van de Wft heeft dat nogal grote gevolgen. Verder speelt de definitie onder meer nog een rol bij het jaarrekeningenrecht en het fiscale recht. In het kader van het fiscale recht spelen vragen zoals de vraag of BTW verschuldigd is of assurantiebelasting.”

Zij schrijven voorts dat de civiele medewetgever bij de parlementaire behandeling van art. 7:925 BW opmerkte:

“dat met de in het wetsartikel gegeven omschrijving niet is beoogd een voor alle gevallen sluitende definitie te geven. De wetgever gaf daarmee te kennen dat de gegeven omschrijving in bepaalde gevallen te ruim is. De wetgever gaf voorts echter aan daar zelf niets aan te willen doen, maar het aan de rechtspraak te willen overlaten om de uiteindelijke grenzen te trekken”12

De conclusie in de zaak HR BNB 2000/26813 (betreffende waarborgcertificaten voor kopers van nieuwbouwwoningen die beschermen tegen in gebreke blijven van de aannemer) vermeldt het volgende over het begrip ‘verzekering’ in de assurantiebelasting:

“-5.4. De verzekerde moet een verzekerbaar belang bij de verzekering hebben: hij moet schade kunnen lijden.14 Dit belang vormt de grondslag van de schadeverzekering, bij gebreke waarvan de verzekering nietig is.15 Bij een schadeverzekering van een zaak, is het verzekerbaar belang de zaak zelf, ook wel aangeduid als het gevaarsobject16. Bij een aansprakelijkheidsverzekering is het verzekerd belang dat aansprakelijkstelling door een derde een schuld en daarmee een vermogensnadeel kan doen ontstaan voor de verzekerde (Dorhout Mees, deel III, blz. 128).17 Voor een situatie waarin ten onrechte assurantiebelasting geheven werd omdat een verzekerbaar belang ontbrak zie uw arrest van 25 november 1992, BNB 1993/42 (leasemaatschappij vormt reserve assurantie eigen risico voor cascoschade aan haar automobielen; dat is geen verzekerbaar belang van de lessee, wiens belang een ander is, nl. gevrijwaard te worden van de nadelen van aansprakelijkheid).

-5.5. Het begrip 'verzekering' in art. 20 Wet BvR moet opgevat worden in dezelfde zin als die waarin het in art. 246 WvK gebezigd wordt18. Op zichzelf is zulks verwonderlijk, nu art. 246 WvK uitsluitend schadeverzekering betreft19, maar het wordt begrijpelijk indien men zich realiseert dat levensverzekering vrijgesteld is van assurantiebelasting (art. 24, lid 1, onderdeel a, Wet BvR). De aansluiting bij art. 246 WvK betekent dat sprake moet zijn van:

- een overeenkomst

- waarbij de verzekeraar zich jegens de verzekerde verbindt

- om tegen het genot van een premie

- de verzekerde schadeloos te stellen

- wegens schade, verlies of gemis van verwacht voordeel

- die/dat de verzekerde zou kunnen lijden door een onzeker voorval.

Uit het vorenstaande valt op te maken20 dat een overeenkomst minstens de volgende kenmerken moet hebben om een (schade)verzekeringsovereenkomst te zijn:

- risico-overdracht waarbij de uitkeringsplicht afhankelijk is van een ten tijde van het sluiten van de overeenkomst ongewisse oorzaak ('onzeker voorval');

- een geldelijke opoffering aan de kant van de risico-overdragende partij ('tegen genot eener premie');

- de uitkeringsplicht dient gericht te zijn op vergoeding van de (werkelijk) geleden schade voorzover het een schadeverzekeringsovereenkomst betreft ('schadeloos te stellen'; het indemniteitsbeginsel).

-5.6. De hoofdverplichting van de verzekeraar bestaat in het dragen van het risico dat de verzekerde tegen betaling van premie op hem heeft afgewenteld.21”

Van Houte schrijft over de vraag of credit default swaps belast zijn met assurantiebelasting:22

“De kern van elke verzekeringsovereenkomst wordt gevormd door het overdragen van een bepaald risico tegen een bepaalde premiebetaling. Op het moment dat een verzekeringsovereenkomst wordt aangegaan, zal er in de regel - geabstraheerd van kosten - equivalentie tussen enerzijds (de statistische contante waarde van) het overgenomen risico én anderzijds de te betalen premie dienen te bestaan. Deze equivalentie brengt mee dat het over te dragen risico tussen partijen - de verzekeraar en de verzekeringnemer - nader zal moeten worden gedefinieerd. Door de juridische afbakening van het over te dragen risico wordt het pas mogelijk een zinvolle tegenprestatie (premies of koopsom) voor de risico-overname te berekenen.

Na verloop van tijd zal er in de regel een discrepantie tussen de overeengekomen premie(s) of koopsom én het door de verzekeraar te lopen risico optreden. De bij het aangaan van de verzekeringsovereenkomst bestaande (statistische) verwachtingen ten aanzien van de overgenomen risico's kunnen zich anders manifesteren dan verwacht. Hoe het een en ander uitpakt, maakt de verzekeringsovereenkomst tot een kanscontract.”

Boshuizen schrijft in zijn dissertatie over overheidstoezicht en privaatrecht bij verzekeringen:23

“(…) Verzekeren in de basis is het zich verschaffen van zekerheid tegen betaling. De ene partij verschaft de andere partij zekerheid ofwel neemt zekere risico’s van de andere partij over, waarvoor die ander bereid is een bepaalde prijs te betalen. (…)”

Jurisprudentie; samenhang met de BTW-vrijstelling voor verzekeringsdiensten?

Tot de wetswijziging naar aanleiding van het Benthem-arrest van het EHRM24 (dat het Kroonberoep niet als onafhankelijk rechtsgang aanmerkte omdat de minister ‘contrair’ kon gaan) was de Kroon bevoegd om te oordelen over de Wet op het Schadeverzekeringsbedrijf. De Kroon merkte in dat kader niet als verzekering aan:25

“overeenkomsten, waarbij niet zozeer het goedmaken van op geld waardeerbare schade of verlies aan de orde is, doch veeleer het verrichten van bepaalde werkzaamheden, die voor de betrokkenen in omstandigheden, waarin zij hulp nodig hebben, een besparing van kosten en inspanning betekenen”

De assurantiebelasting hangt samen met de omzetbelasting, waarvan verzekerings-diensten zijn vrijgesteld. HR BNB 2006/226 betrof een autoverhuurder bij wie huurders het eigen risico konden afkopen. De vraag was of die afkoop een verzekering was voor de assurantiebelasting. Het Hof Amsterdam achtte de afkoop een belaste verzekering; daaraan deed voor het Hof niet af dat zich cumulatie met de omzetbelasting voordeed:

“5.2. Anders dan belanghebbende is het Hof van oordeel dat de omstandigheid dat voor de heffing van omzetbelasting ervan moet worden uitgegaan dat de autoverhuur een dienst is waaraan de afkoop eigen risico accessoir is en deze afkoop geen afzonderlijke verzekeringsovereenkomst vormt, er niet aan in de weg staat om voor de assurantiebelasting een ander standpunt in te nemen.”

U zag echter geen verzekering voor de assurantiebelasting:

“3.3. (…). De tekst van genoemde clausule laat geen andere uitleg toe dan dat de huurder, indien hij van de in de clausule geboden keuzemogelijkheid gebruik maakt, ter zake van schade aan en/of verlies van het gehuurde voertuig boven het bedrag van f 100 niet aansprakelijk is jegens de verhuurder; ook het Hof oordeelt in onderdeel 5.2 dat hier sprake is van een 'overeengekomen beperking van de contractuele aansprakelijkheid'. Een contractueel beding waarbij de aansprakelijkheid van de huurder ter zake van schade aan en/of verlies van het gehuurde object jegens de verhuurder is uitgesloten of beperkt, is echter niet aan te merken als een verzekeringsovereenkomst, maar leidt slechts tot een bepaalde verdeling tussen huurder en verhuurder van het risico van cascoschade.”

U kwam daardoor niet toe aan het tweede middel van de belanghebbende in die zaak, dat inhield dat ‘verzekering’ in elk geval aldus geïnterpreteerd zou moeten worden dat de omzetbelasting en de assurantiebelasting niet cumuleren.

Art. 11(1)(k) Wet OB 1968 stelt handelingen ter zake van verzekeringen vrij van omzetbelasting. Deze bepaling is gebaseerd op art. (thans) 135(1)(a) van de herziene BTW-Richtlijn.29 De voorganger van die bepaling, art. 13(B)(a) van de Zesde BTW-Richtlijn,30 was in geschil in een infractieprocedure die de Europese Commissie had ingesteld tegen Griekenland. De Griekse wet betrok in de omzetbelasting de vaste jaarlijkse bijdrage die door ELPA (de Griekse wegenwacht) in rekening werd gebracht aan haar leden voor bijstand bij pech of auto-ongeval. Het Hof van Justitie van de EU (HvJ EU) overwoog als volgt:31

"7. De Commissie betoogt in haar verzoekschrift dat de pechhulp die door gespecialiseerde organisaties bij autopech aan hun leden wordt verstrekt, onder het begrip verzekering kan vallen aangezien het verzekerde risico een onzeker voorval betreft, dat hierin bestaat dat een auto ergens onderweg pech krijgt, in het tijdvak waarvoor de premie betaald was.

8. (…)

9. Om te beginnen zij herinnerd aan de vaste rechtspraak, dat de vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn zelfstandige begrippen van gemeenschapsrecht zijn, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het btw-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (zie met name arresten van 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr . blz. I-973, punt 15, en 20 november 2003, Taksatorringen, C-8/01, Jurispr. blz. I-13711, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

10. Aangaande, meer in het bijzonder, het in artikel 13, B, sub a, van de Zesde richtlijn gehanteerde begrip "handelingen ter zake van verzekering", dat in de richtlijn niet wordt omschreven, heeft het Hof herhaaldelijk geoordeeld dat bij een handeling ter zake van verzekering algemeen als kenmerkend wordt aangenomen, dat de verzekeraar zich tegen voorafgaande betaling van een premie ertoe verbindt, de verzekerde bij het intreden van het verzekerde risico de dienst te verlenen die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen (…).

11. Verder heeft het Hof nog gepreciseerd dat het niet onontbeerlijk is dat de dienstverlening waartoe de verzekeraar zich heeft verbonden in geval van schade, bestaat in betaling van een geldsom, aangezien die dienst ook kan bestaan in hulpverlening, in geld of in natura, als bedoeld in de bijlage bij de Eerste richtlijn (73/239/EEG) van de Raad van 24 juli 1973 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende de toegang tot het directe verzekeringsbedrijf, met uitzondering van de levensverzekeringsbranche, en de uitoefening daarvan (PB L 228, blz. 3), zoals gewijzigd bij richtlijn 84/641/EEG van de Raad van 10 december 1984 (PB L 339, blz. 21; hierna: "richtlijn 73/239"). Het Hof was meer in het bijzonder van oordeel dat er geen enkele reden is om de term "verzekering" anders uit te leggen naargelang hij in richtlijn 73/239 dan wel in de Zesde richtlijn wordt gebruikt (arrest CPP, reeds aangehaald, punt 18).

12. Dienaangaande moet met name worden opgemerkt dat krachtens artikel 1, lid 1, van richtlijn 73/239, de in lid 2 van dit artikel bedoelde activiteit inzake hulpverlening onder het begrip directe verzekering valt. Deze activiteit inzake hulpverlening, die betrekking heeft op het bieden van hulp aan in moeilijkheden verkerende personen die op reis zijn of zich buiten hun woonplaats of vaste verblijfplaats bevinden, bestaat erin dat tegen voorafgaande betaling van een premie de verbintenis wordt aangegaan om onmiddellijke hulp te verlenen aan de begunstigde van een hulpverleningsovereenkomst wanneer deze in moeilijkheden verkeert ten gevolge van het zich voordoen van een onzeker voorval. Deze hulp kan met name bestaan uit prestaties in natura, die ook kunnen worden verstrekt met gebruikmaking van eigen personeel of uitrusting van de prestatieverstrekker. Zoals blijkt uit artikel 2, lid 3, van deze richtlijn kan een dergelijke hulpverlening in geval van ongeval met of defect aan een wegvoertuig de vorm aannemen van technische hulp ter plaatse of het vervoer van het voertuig naar de plaats van reparatie.

13. Wat ten slotte de omstandigheid betreft dat ELPA niet de hoedanigheid van verzekeraar heeft, zij eraan herinnerd dat het Hof weliswaar heeft beklemtoond dat de in artikel 13 van de Zesde richtlijn bepaalde uitzonderingen strikt moeten worden uitgelegd, maar reeds heeft geoordeeld dat de uitdrukking "handelingen ter zake van verzekering" in de zin van artikel 13, B, sub a, van deze richtlijn in beginsel ruim genoeg is om ook de dekking van een verzekering te omvatten welke wordt geboden door een belastingplichtige die zelf geen verzekeraar is, maar die in het kader van een collectieve verzekering zijn klanten een dergelijke dekking verschaft door gebruik te maken van de diensten van een verzekeraar die het verzekerde risico op zich neemt (zie arrest CPP, reeds aangehaald, punt 22).

14. Uit de vorenstaande overwegingen moet worden afgeleid dat, zoals ook de Commissie op goede gronden heeft gesteld, het verlenen van bijstand bij het intreden van het door deze organisatie gedekte risico op autopech of -ongeval, waartoe een organisatie als ELPA zich, tegen betaling van een vaste jaarlijkse bijdrage, heeft verbonden ten aanzien van zijn leden, onder het begrip "handelingen ter zake van verzekering", in de zin van artikel 13, B, sub a, van de Zesde richtlijn, valt."

Ik meen dat deze overwegingen geen andere conclusie toelaten dan dat de belanghebbende voor haar prestaties vrijgesteld is van omzetbelasting omdat zij – voor de toepassing van de EU- en Nederlandse omzetbelastingwetgeving - verzekeringsdiensten verleent. Wordt evenmin assurantiebelasting geheven, dan ontstaat een door de wetgever kennelijk niet bedoeld hiaat. Cnossen wil de assurantiebelasting dan ook vervangen door de omzetbelasting (door de vrijstelling in de omzetbelasting te schrappen):32

“Ten tijde van de invoering van de btw in de zestiger jaren wisten de wetgevers in de Europese Unie niet hoe zij verzekeringdiensten moesten belasten, omdat de toegevoegde waarde niet op transactiebasis, dat wil zeggen, per polis, kan worden bepaald. Verzekeringspremies bestaan namelijk uit een vergoeding voor de dienstverlening van de verzekeraar en een bedrag dat een vermogensoverdracht vormt aan het gemeenschappelijke fonds (pool) waaruit uitkeringen worden gedaan. Onder een belasting naar de consumptie, zoals de btw, dient de vergoeding voor de dienstverlening wel te worden belast maar het bedrag van de vermogensoverdracht niet. Op het moment dat de verzekeringsovereenkomst wordt gesloten kunnen deze twee elementen echter niet van elkaar worden gescheiden. Dat kan pas op het niveau van de verzekeraar als de uitkeringen bekend zijn. Daarom werden verzekeringen indertijd vrijgesteld en heffen de meeste lidstaten een assurantiebelasting, met alle economische verstoringen en schadelijke vormen van belastingontwijking die daarvan het gevolg zijn.

(….).

Ondertussen hebben Nieuw-Zeeland en in navolging Zuid-Afrika, Australië en Singapore een oplossing voor deze btw-problematiek gevonden, die ik ook voor Nederland (en de andere lidstaten van de Europese Unie) zou willen aanbevelen. De ontwerpers van de Nieuw-Zeelandse btw kwamen op het geniale idee de waarderingsproblematiek op basis van individuele polissen te omzeilen door de waardetoevoeging op fondsbasis te bepalen als het verschil tussen ontvangen premies en betaalde uitkeringen.”

De wetgever heeft echter nergens de regel gesteld dat assurantiebelasting en omzetbelasting elkaar uitsluiten op dezelfde polis, noch dat bij het sluiten van (schade)verzekeringen steeds één van beide verschuldigd is.

Op het terrein van de btw bestaat veel jurisprudentie over de vragen of zich een (vrijgestelde) verzekeringsdienst voordoet en of een (verzekerings)prestatie bijkomstig is en daarom opgaat in een meer omvattende prestatie. Standaardarrest is het arrest van het HvJ EU in de zaak Card Protection Plan. CPP ltd bood houders van debit cards tegen betaling bescherming tegen de financiële gevolgen en ongemakken van verlies of diefstal van hun kaarten en van een aantal andere voorwerpen zoals autosleutels, paspoorten of verzekeringsdocumenten. Voor de financiële schade had CPP een collectieve verzekering gesloten bij een verzekeringsmaatschappij. Ook omvatte het plan een aantal diensten van CPP zoals registratie en hulpverlening. Het HvJ EU overwoog over de vraag of het om een verzekeringsdienst ging als volgt:33

“16 De Zesde richtlijn bepaalt noch het begrip "handelingen ter zake van verzekering", noch dat van "verzekeringsagenten" in de zin van artikel 13 B, sub a.

17 Wat in de eerste plaats de uitlegging van het begrip "handelingen ter zake van verzekering" betreft, zij opgemerkt, dat richtlijn 73/239 het begrip verzekering evenmin omschrijft. Zoals de advocaat-generaal in punt 34 van zijn conclusie opmerkt, wordt bij een handeling ter zake van verzekering evenwel algemeen als kenmerkend aangenomen, dat de verzekeraar zich tegen voorafgaande betaling van een premie ertoe verbindt, de verzekerde bij het intreden van het verzekerde risico de dienst te verlenen die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen.

18 Het is niet onontbeerlijk dat de dienstverlening waartoe de verzekeraar zich heeft verbonden in geval van schade, bestaat in betaling van een geldsom, aangezien die dienst ook kan bestaan in hulpverlening, in geld of in natura, als bedoeld in de bijlage bij richtlijn 73/239, zoals gewijzigd bij richtlijn 84/641. Er is namelijk geen reden om de term "verzekering" anders uit te leggen naargelang hij in de verzekeringsrichtlijn dan wel in de Zesde richtlijn wordt gebruikt.

19 Bovendien staat vast, dat de term "handelingen ter zake van verzekering" in artikel 13 B, sub a, hoe dan ook het geval omvat waarin de betrokken handeling wordt verricht door de verzekeraar, die de dekking van het verzekerde risico op zich heeft genomen. Zoals de regering van het Verenigd Koninkrijk terecht in herinnering heeft gebracht, moet de nationale rechter bepalen of CPP zelf verplichtingen van verzekeraar heeft aanvaard.

20 Evenwel moet worden vastgesteld, dat CPP erkent, dat zij haar klanten alleen heeft beloofd het nodige te zullen doen opdat zij bij een derde verzekerd zijn, en dat zij er zich niet zelf toe heeft verbonden de dekking te bieden. In dit verband heeft de Commissie beklemtoond, dat CPP een collectieve polis voor haar klanten heeft.

21 In die omstandigheden moet worden opgemerkt, dat CPP de nemer is van een collectieve verzekering waarvan haar klanten de verzekerden zijn. Zij verschaft deze laatsten tegen betaling, voor zover het de diensten in de Continental-polis betreft, op eigen naam en voor eigen rekening een dekking, waartoe zij een beroep doet op een verzekeraar. Vanuit BTW-oogpunt worden dus diensten uitgewisseld, enerzijds tussen Continental en CPP en anderzijds tussen CPP en haar klanten. De omstandigheid dat Continental ingevolge het bepaalde in de overeenkomst met CPP de dekking van de verzekering rechtstreeks aan de klanten van laatstgenoemde biedt, is daarbij irrelevant.

22 Vastgesteld zij dat een dergelijke dienstverlening door CPP een handeling ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, is. De vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn moeten weliswaar strikt worden uitgelegd (zie arrest Stichting Uitvoering Financiële Acties, reeds aangehaald, punt 13), doch de uitdrukking "handelingen ter zake van verzekering" is in beginsel ruim genoeg om ook de dekking van een verzekering te omvatten welke wordt geboden door een belastingplichtige die zelf geen verzekeraar is, maar die in het kader van een collectieve verzekering zijn klanten een dergelijke dekking verschaft door gebruik te maken van de diensten van een verzekeraar, die het verzekerde risico op zich neemt.”

Het HvJ EU gebruikte voor de vraag of de prestatie een verzekeringshandeling is dus een definitie uit een niet-fiscale EU-Richtlijn over toelating tot het verzekeringsbedrijf. Over de vraag of de verzekeringsdienst al dan niet gescheiden kon worden van de overige dienstverlening overwoog hij als volgt:

“29 Dienaangaande is het, gelet op de tweeledige omstandigheid, dat ingevolge artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn elke dienstverrichting normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd, en dat de dienstverrichting waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig uit elkaar moet worden gehaald teneinde de functionaliteit van het BTW-stelsel niet aan te tasten, van belang vast te stellen, wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn teneinde te bepalen of de belastingplichtige de consument, beschouwd als een modale consument, meerdere, van elkaar te onderscheiden hoofddiensten dan wel één enkele dienst verleent.

30 Beklemtoond zij, dat er met name sprake is van één dienst ingeval een of meerdere elementen moeten worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl een of meer andere elementen moeten worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten, die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een dienst moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer hij voor de klanten geen doel op zich is, doch een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (arrest van 22 oktober 1998, Madgett en Baldwin, C-308/96 en C-94/97, Jurispr. blz. I-6229, punt 24).

31 In die omstandigheden is het feit dat één prijs in rekening wordt gebracht, niet beslissend. Wanneer een dienstverrichter zijn klanten een uit verschillende elementen bestaande dienst verleent tegen betaling van één prijs, kan dit laatste er weliswaar voor pleiten dat het om één dienst gaat, doch wanneer uit de omstandigheden zoals beschreven in de punten 7 tot en met 10 van het onderhavige arrest voortvloeit, dat de klanten de bedoeling hebben twee verschillende diensten, namelijk een verzekering en een kaartregistratie, te kopen, dient ondanks die ene prijs het gedeelte daarvan dat betrekking heeft op de verzekering, die hoe dan ook vrijgesteld blijft, afzonderlijk te worden bepaald. Daartoe moet de eenvoudigste berekenings- of beoordelingsmethode worden gevolgd (zie, in die zin, arrest Madgett en Baldwin, reeds aangehaald, punten 45 en 46).

32 Op de eerste twee vragen moet dus worden geantwoord, dat het aan de nationale rechter staat om aan de hand van bovenvermelde uitleggingselementen te bepalen, of handelingen als die van CPP vanuit BTW-oogpunt moeten worden geacht twee zelfstandige dienstverrichtingen te omvatten, namelijk een vrijgestelde verzekeringsdienst en een belastbare kaartregistratiedienst, dan wel of een van deze twee diensten de hoofddienst is waarbij de andere bijkomend is, zodat deze laatste het fiscale lot van de hoofddienst deelt.”

Een recente Nederlandse zaak over de vraag of een verzekeringsdienst voor de omzetbelasting opgaat in een hoofdprestatie is de zaak HR BNB 2013/1334 betreffende een ondernemer die huishoudelijke apparaten verkoopt en de klant bij aankoop van een apparaat - tegen betaling - een servicecertificaat aanbiedt dat de klant in geval van een defect recht geeft op kosteloze reparatie door de eigen technische dienst van de ondernemer. De ondernemer stelde dat het tegen vergoeding verschaffen van een servicecertificaat een - van omzetbelasting vrijgestelde - afzonderlijke verzekeringsdienst was naast levering van een apparaat. U overwoog daaromtrent:

“Ook wanneer bij het tegelijkertijd verrichten van twee of meer handelingen jegens een klant geen sprake is van een kunstmatige splitsing van één prestatie, is niet uitgesloten dat die handelingen niettemin voor de heffing van omzetbelasting hetzelfde fiscale lot moeten delen. Dat is met name het geval wanneer een of meer aspecten van de desbetreffende handelingen moeten worden geacht de hoofdprestatie te vormen, terwijl een of meer andere aspecten moeten worden beschouwd als bijkomend bij die hoofdprestatie. Een prestatie moet in het bijzonder als bijkomend bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken (vgl. HvJ 11 juni 2009, Tellmer Property, C-572/07, V-N 2009/29.17, punt 19 , en 10 maart 2011, Bog e.a., C-497/09, C-499/09, C-501/09 en C-502/09, V-N 2011/18.17, punt 54 ).

Ervan uitgaande dat de door het servicecertificaat belichaamde prestatie, anders dan de levering van een bepaald apparaat, voor de klanten van belanghebbende geen doel op zich vormt, maar uitsluitend wordt gekoppeld aan de koop van dat apparaat bij belanghebbende, getuigt ’s Hofs oordeel dat de levering van een apparaat een hoofdprestatie vormt en de door het servicecertificaat belichaamde prestatie een bijkomende, niet van een onjuiste rechtsopvatting. Dat oordeel kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk.”