Uitspraken

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:

“3.1. Belanghebbende exploiteerde een onderneming die in 2014 is gestaakt. Belanghebbende heeft in 2014 winst uit onderneming genoten, waaronder een stakingswinst van € 32.196. Na aftrek van de ondernemingsaftrek en de MKB-winstvrijstelling heeft belanghebbende een belastbare winst van € 18.305 behaald. Daarnaast heeft belanghebbende € 18.500 aan (stakings)lijfrentepremie betaald.

In het Aanhangsel van de Handelingen, vergaderjaar 2005-2006, nr. 2040520220, blz. 31 is naar aanleiding van vragen van het Kamerlid Kant met betrekking tot de grondslag voor de heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw en later bij herhaling in een brief van 30 juni 2015 van de Minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport aan de Tweede kamer met kenmerk 764760-136391-Z het volgende opgemerkt:

“De Zorgverzekeringswet is een algemeen verplichte verzekering. Anders dan bij de Ziekenfondswet is de verzekeringsplicht niet gekoppeld aan het feit of iemand (een) bepaalde soort(en) inkomen geniet. Voor de inkomensafhankelijke bijdrage geldt daarom een brede grondslag. Uitgangspunt is dat alle inkomensbestanddelen die als inkomen uit werk bij de inkomstenbelasting in box 1 worden betrokken tot de grondslag van de inkomensafhankelijke bijdrage worden gerekend. Net als bij de Ziekenfondswet leiden betaalde lijfrentepremies niet tot een verlaging van de heffingsgrondslag voor de inkomensafhankelijke bijdrage. Dat zowel over de lijfrentepremie als over de lijfrente-uitkering wordt geheven is een logische consequentie van het hiervoor genoemde systeem. Het is niet mogelijk om dit systeem te vervangen zonder dat dit nieuwe problemen oproept.””

In beide feitelijke instanties was in geschil of de betaalde lijfrentepremie ad € 18.500 in mindering komt op het inkomen waarover de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw wordt berekend (het bijdrage-inkomen) en, zo neen, of de daardoor optredende dubbele heffing de art. 1 EP EVRM, artt. 13, 14 en/of 17 EVRM schendt. Art. 13 EVRM is niet in eerste instantie maar pas in hoger beroep aangevoerd.

De Rechtbank Den Haag 1

De rechtbank achtte de premie niet aftrekbaar en zag daarin geen schending van art. 1 EP EVRM, art. 17 EVRM of art. 14 EVRM:

“8. (…). De wetgever kent (…) geen wettelijke regeling die bepaalt dat betaalde premies voor lijfrente in aftrek mogen worden gebracht op het bijdrage-inkomen. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat het bijdrage-inkomen van eiser naar het juiste bedrag is vastgesteld.

Ook heeft verweerder verwezen naar de Commissiebrief van 30 juni 2015 van de Minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport aan de Tweede Kamer [zie 4.9 hieronder; PJW] (…)

Gelet op het voorgaande is de rechtbank met verweerder van oordeel dat de wetgever de ‘dubbele heffing’ in zoverre uitdrukkelijk heeft aanvaard en daarmee ook niet buiten de hem gegeven ruime beoordelingsvrijheid is getreden. De keuze van de wetgever om bij de bepaling van het bijdrage-inkomen geen rekening te houden met aftrekposten, vanwege verstrekkende juridische- en uitvoeringstechnische consequenties, is voorts naar het oordeel van de rechtbank niet van elke redelijke grond ontbloot. De rechtbank is voorts van oordeel dat sprake is van evenredigheid tussen de daartoe in het algemeen belang gebruikte middelen en het legitieme doel dat daarmee wordt nagestreefd. Het beroep van eiser op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM, slaagt dan ook niet. Ook eisers beroep op artikel 17 van het EVRM faalt, omdat de rechtbank, gelet op het voorgaande, niet inziet op welke wijze de belastingheffing in strijd zou komen met het in dat artikel opgenomen verbod op misbruik van recht.

Schouten heeft deze uitspraak als volgt becommentarieerd in NTFR 2017/715:

“(…) Curieus is dat belanghebbende niet de betaalde premieheffing AOW als aftrekpost heeft meegenomen. Immers, ook de uitkering AOW is onderworpen aan de premieheffing Zvw.

Overigens is in dit kader vermeldenswaard dat ook niet alle inkomsten van de burger in deze heffingsgrondslag vallen. De vermogensinkomsten van box 3 blijven immers hierbuiten. Bij een herziening van het wettelijk stelsel van inkomensheffingen en sociale zekerheidspremies kan wellicht aan de hier besproken aspecten via een vereenvoudigingslag in de wet- en regelgeving aandacht worden geschonken. Een nieuw kabinet heeft ook hier een uitdaging. Temeer, daar mijn verwachting is dat ook de internationale rechter, indien voor wat betreft deze zaak op deze een beroep zou worden gedaan, niet tot een andersluidend rechterlijk oordeel dan thans komt.”

Het Hof Den Haag 2

Het Hof achtte art. 1 EP EVRM geschonden door ongelijke behandeling van enerzijds zelfstandigen die een oudedagsvoorziening opbouwen door middel van een lijfrente en anderzijds pensioenopbouwers en door het ontbreken van een voldoende objectieve rechtvaardiging daarvoor:

“7.3. Met betrekking tot het betoog van belanghebbende dat voor wat betreft verzekeringsplichtigen een ongeoorloofd onderscheid wordt gemaakt tussen werknemers en zelfstandigen waarbij in de laatste groep, de zelfstandigen die een oudedagsvoorziening hebben getroffen in de vorm van een lijfrente twee maal een inkomensafhankelijke bijdrage moeten betalen, overweegt het Hof als volgt. Nu het de rechter op grond van artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen niet is toegestaan om formele wetgeving te toetsen op haar grondwettigheid, dan wel de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te toetsen, zal het Hof het standpunt van belanghebbende toetsen aan artikel 1 EP en het EVRM. (…)

Het Hof heeft de litigieuze bepaling echter niet onverbindend verklaard en evenmin de aanslag verlaagd omdat hij meent dat rechtsherstel buiten zijn rechtsvormende bereik ligt:

“7.6. Hoezeer het Hof ook de ongelijke behandeling in de Zvw tussen verschillende groepen pensioenopbouwers onwenselijk acht, het vorenstaande kan niet leiden tot vernietiging van de aanslag of tot het onverbindend verklaren van bepalingen in de Zvw. Het Hof kan belanghebbende geen rechtsherstel bieden en kan niet in belanghebbendes verzoek voorzien en verwijst naar hetgeen de Hoge Raad ten aanzien van de Ziekenfondswet (voorloper van de Zvw) in zijn arrest van 11 augustus 2006, nr. 42 484, ECLI:NL:HR:2006:AY6008, BNB 2006/322 heeft overwogen [zie onderdeel 6.3; PJW] (…).”

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat evenmin gebleken is van een individuele en buitensporige last:

“7.7. Ten overvloede overweegt het Hof met betrekking tot de individuele en buitensporige last als volgt. Voor de beoordeling of de heffing inkomensafhankelijke bijdrage Zvw in het geval van belanghebbende leidt tot een individuele en buitensporige last, dient te worden vastgesteld of, en zo ja, in hoeverre deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. Hoge Raad 10 september 2010, nr. 08/04653, ECLI:NL:HR:2010:BK3103, BNB 2011/65). Dat kan zich alleen voordoen als bijzondere feiten en omstandigheden een buitensporige last voor hem teweegbrengen (vgl. Hoge Raad 16 november 2001, nr. C00/142, ECLI:NL:HR:2001:AD5493, NJ 2002,469). Beslissend is de mate waarin de betrokkene in de gegeven omstandigheden getroffen wordt door de desbetreffende verplichting (vgl. Hoge Raad 12 augustus 2011, nr. 10/02949, ECLI:NL:HR:2011:BR4868, BNB 2011/248). Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden gesteld op grond waarvan aannemelijk kan worden geacht dat de aanslag Zvw hem zwaarder treft dan andere verzekerden, hoewel aan belanghebbende moet worden toegegeven dat hij zwaarder wordt belast dan werknemers, omdat van werknemers de uitgaven voor hun pensioenvoorziening niet in de grondslag zijn opgenomen van hun aanslag Zvw. Beslissend is echter de mate waarin belanghebbende is getroffen. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan aannemelijk kan worden geacht dat de aanslag Zvw voor hem een buitensporige last vormt.”

Art. 14 EVRM achtte het Hof kennelijk wel geschonden, maar ook te dier zake achtte hij even kennelijk geen rechtsvormende taak voor de rechter aanwezig. Helemaal helder is mij ’s Hofs oordeel op dit punt echter niet, nu hij belanghebbendes betoog ‘afwijst’:

“7.9. Voorts beroept belanghebbende zich op artikel 14 van het EVRM (verbod van discriminatie). Het Hof verwijst naar hetgeen onder 7.6 is overwogen en wijst belanghebbendes betoog af. (…)

De belanghebbende voert drie grieven aan, die ik als volgt samenvat:

(i) het Hof had aan zijn oordeel dat zelfstandigen met een lijfrente-opbouw en pensioenopbouwers zonder objectieve en redelijke rechtvaardiging ongelijk worden behandeld, de conclusie moeten verbinden dat art. 14 EVRM jo. art. 1 EP EVRM is geschonden. De belanghebbende merkt daarbij op dat het Hof bij zijn afwijzing van het beroep op art. 14 EVRM verwijst naar zijn r.o. 7.6, maar dat niet duidelijk is dat hetgeen het Hof in r.o. 7.6 heeft overwogen wel een oordeel inhoudt over schending van art. 14 EVRM;

(ii) Nu volgens het Hof geen objectieve en redelijke rechtvaardiging voor het verschil in behandeling bestaat, kon hij niet oordelen dat het deel van de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw dat zonder rechtvaardiging afwijkend wordt geheven van ondernemers een legitiem doel dient, zodat aan een evenredigheidsbeoordeling niet kan worden toegekomen, en

(iii) de rechter hoeft zich niet terughoudend jegens de wetgever op te stellen als die niet voornemens is rechtsherstel te bieden.

Ad (iii) merkt de belanghebbende het volgende op: hij heeft de vaste commissie voor Financiën van de Tweede Kamer gevraagd een standpunt te bepalen ter zake van de dubbele heffing die in zijn situatie optreedt. Uit een brief van de minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport (VWS) aan de Voorzitter van de Tweede Kamer blijkt dat deze commissie zijn vraag heeft voorgelegd aan de staatssecretaris van Financiën, maar omdat de vraag het beleidsterrein van de minister van VWS aangaat, heeft de laatste bij brief gereageerd (zie 4.9 hieronder).3 Haar brief stelt dat het systeem niet kan worden vervangen zonder dat dit uitvoeringstechnische problemen oplevert. Ook bij de vaste commissie voor Financiën en bij de Belastingdienst ving de belanghebbende bot. Hij schrijft over een en ander het volgende:

“21. De vaste commissie Financiën van de Tweede Kamer heeft in de vergadering van 2 juli 2015 besloten de brief van minister van VWS voor kennisgeving aan te nemen (productie 5). Op 19 september 2015 heb ik in een e-mail de vaste commissie Financiën van de Tweede Kamer klemmend verzocht alsnog actie te ondernemen om de ongelijke behandeling ongedaan te maken (productie 6). Ook dit heeft niet tot resultaat geleid. Door deze beleidskeuze van de wetgever zijn de kansen op rechtsherstel door overheidsbeleid en/of vanuit rechtspolitieke overwegingen nihil.

(…).

Conclusie

(…).

Bij verweer stelt de Staatssecretaris dat belanghebbendes beroep moet worden verworpen als het incidentele cassatieberoep (zie 3.6 e.v. hieronder) slaagt en verwijst hij voor zijn reactie op belanghebbendes eerste grief naar dat incidentele cassatieberoep. Ad grief (ii) betoogt de Staatssecretaris dat volgens vaste jurisprudentie de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid heeft bij de vraag of en in hoeverre vergelijkbare gevallen verschillend kunnen worden behandeld en dat de wetgever die ruimte in casu niet heeft verlaten. Als aan belanghebbendes derde grief al wordt toegekomen, dan is volgens de Staatssecretaris het bieden rechtsherstel geen taak van de rechter, maar van de wetgever:

“(…). Het rechtsherstel kan namelijk op meerdere manieren worden geboden, bijvoorbeeld door de stakingslijfrente alsnog in aftrek toe te laten of bijvoorbeeld door de uitkeringen van de stakingslijfrente niet mee te nemen in de bepaling van het bijdrage-inkomen. (…). Ook andere opties zijn denkbaar. Omdat er meerdere oplossingsmogelijkheden zijn, heeft het Hof terecht geoordeeld dat het de wetgever is die deze beleidsmatige keuze moet maken en niet de rechter.

Deze benadering spoort ook met uw arrest HR 12 mei 1999, nr. 33.320, ECLI:NL:HR: 1999:AA2756 (…) [zie 6.2 hieronder; PJW].

Dat de wetgever tot op heden hiervoor nog geen aanleiding zag, maakt dit oordeel niet anders. Er ligt immers nog geen (onherroepelijk) rechterlijk oordeel dat de wettelijke bepaling zich niet verdraagt met het EVRM.”

De belanghebbende heeft principaal repliek en incidenteel verweer gecombineerd. Ik vat zijn desbetreffende geschrift daarom samen bij de weergave hieronder van het incidentele onderdeel van het geschil (zie 3.11 e.v.).

Incidenteel beroep (de Staatssecretaris)

De Staatssecretaris meent dat de door het Hof vergeleken gevallen niet rechtens en feitelijk vergelijkbaar zijn, althans dat zij niet ongelijk worden behandeld:

“Ik ben echter van mening dat geen sprake is van gelijke gevallen, althans dat deze niet ongelijk worden behandeld. Zowel het systeem van IB/PVV als de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW maakt voor de maatstaf van de heffing gebruik van de hoogte van het inkomen van een belastingplichtige dan wel premieplichtige. Een ondernemer en een werknemer kunnen daarin niet als gelijke gevallen worden beschouwd, simpelweg omdat zij elk inkomen genieten uit een andere bron: winst uit onderneming of belastbaar loon (uit tegenwoordige dienstbetrekking). De hoogte van het inkomen uit deze bronnen wordt bepaald aan de hand [van; PJW] regels die per bron (kunnen) verschillen, hetgeen ook daadwerkelijk het geval is. Ik wijs op onder andere de volgende verschillen:

De Staatssecretaris meent voorts dat niet pensioenpremies en lijfrentepremies met elkaar moeten worden vergeleken, maar uitgaven voor inkomensvoorzieningen door ondernemers en uitgaven voor inkomensvoorzieningen door werknemers; die komen bij geen van beide groepen in mindering op het bijdrage-inkomen:

“Daar komt nog bij dat deze beide groepen belastingplichtigen welke, anders dan het Hof heeft geoordeeld, geen gelijke gevallen zijn, niet onevenredig ongelijk in de heffing worden betrokken. Beide worden voor de inkomensafhankelijke bijdrage over hun inkomensbron in de heffing betrokken: belastbare winst uit onderneming en belastbaar loon. De uitgaven voor inkomensvoorzieningen (Afdeling 3.7 van de Wet IB 2001) vallen hier bij beide groepen niet onder, want deze zijn ook geen bron van inkomen. Wanneer iemand loon uit tegenwoordige dienstbetrekking geniet en daarnaast (aftrekbare) uitgaven voor inkomensvoorzieningen heeft, dan zal dit eveneens niet de grondslag voor de heffing van inkomensafhankelijke bijdrage ZVW verlagen en de latere uitkering zal te zijner tijd wel bij het bijdrage-inkomen meegenomen worden. Ik ben daarom van mening dat de wetgever bij de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW heeft mogen kiezen voor een systeem waarbij wordt geheven met als grondslag een specifiek aantal inkomensbronnen en dat hierbij geen rekening gehouden hoeft te worden met aftrekposten zoals uitgaven voor stakingslijfrenten. Deze keuze past binnen de ruime beoordelingsmarge die de wetgever in het algemeen en dus ook op dit gebied toekomt.”

Het Hof heeft volgens de Staatssecretaris iets in de wetsgeschiedenis gelezen dat er niet staat:

“(…) de overweging van het Hof dat deze 'onredelijke uitwerking' door de wetgever is onderkend (r.o. 7.5.3.) kan ik niet goed plaatsen. Ten eerste omdat ik nergens in de parlementaire geschiedenis lees dat de wetgever de term "onredelijk" heeft gebruikt; waar het Hof deze term heeft gelezen, is mij niet duidelijk. Daarnaast ben ik van mening dat geen sprake is van een onredelijke uitwerking. Mocht dit wel het geval zijn, dan ben ik van mening dat hiervoor een rechtvaardiging bestaat.”

Het Hof heeft zijns inziens voorts een verkeerde maatstaf aangelegd bij de vraag of een objectieve rechtvaardiging bestaat als wél sprake zou zijn van ongelijke behandeling:

“(…) spreekt het Hof in onderdeel 7.5.4. over een "voldoende en concrete gewichtige reden". Ik ben van mening dat het Hof de verkeerde toets aanlegt. Het moet naar mijn mening gaan om een rechtvaardiging die niet (evident) van elke redelijke grond is ontbloot. In mijn ogen is dat een heel andere, veel minder verdergaande toets, dan de toets die het Hof heeft aangelegd.”

De eventueel benodigde rechtvaardiging ligt volgens de Staatssecretaris in het heffingssysteem en in uitvoeringstechnische problemen. De keuze van de wetgever voor een eenvoudig systeem is zijns inziens niet van elke redelijke grond ontbloot:

“Er is naar mijn mening wel een rechtvaardiging, welke ook is genoemd in de parlementaire geschiedenis, namelijk de systematiek van de heffing en de uitvoeringstechnische problemen, wanneer wel rekening zou moeten worden gehouden met aftrekposten. Wanneer bij de heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW één op één zou worden aangesloten bij het verzamelinkomen van de Wet IB 2001, betekent dit dat voor vele bijdrageplichtigen aparte aanslagen ZVW zullen moeten worden opgelegd. Dat zal in de uitvoering extra werk en kosten met zich meebrengen. Het in aftrek toelaten van een lijfrentepremie betekent een fundamentele inbreuk op de gescheiden heffingssystematiek van de Zvw. Een lijfrentepremie die naast het loon wordt betaald, verlaagt dan de heffingsgrondslag waarover in de inhoudingssfeer is geheven. Dit kan nu uitdrukkelijk niet. Zeker nu niet meer, nu in een groot aantal van de gevallen de inhoudingsplichtige voor de Zvw de werkgeversheffing Zvw verschuldigd is. Het is dan niet mogelijk om rekening te houden met in privé door de werknemer betaalde lijfrentepremies. De werknemer is immers niets verschuldigd en een teruggaaf aan de inhoudingsplichtige compliceert dan de heffing van de Zvw enorm. Daarom meen ik dat de keuze van de wetgever om voor een eenvoudiger stelsel van heffen te kiezen niet van elke redelijke grond ontbloot is. Het om uitvoeringstechnische redenen vereenvoudigen van de heffingsgrondslag is in fiscalibus ook niet ongebruikelijk. Ik denk hierbij aan forfaits en fictieve voordelen/genietingsmomenten die allemaal een rechtvaardiging kunnen vinden. (…) Ook uit (…) (Aanhangstel van de) Handelingen II 2005/06, 21 september 2005 [zie 4.8 hieronder; PJW] (…) kan afgeleid worden dat de keuze van de wetgever niet (evident) van iedere redelijke grond is ontbloot.”

Bij incidenteel verweer en principale repliek citeert de belanghebbende uit de brief van de Inspecteur waarin die zijn uitspraak op bezwaar aankondigt. Dat citaat luidt:

"Er wordt inderdaad dubbel geheven over hetzelfde inkomen. Ik ben het met u eens dat dit bijzonder onterecht is, daarom heb ik uw situatie voorgelegd aan collega's van de kennisgroep. Helaas kreeg ik als antwoord dat zij het ook onterecht vinden maar blijkbaar is het een probleem wat al meer dan 10 jaar bekend is en er wordt bewust niks mee gedaan.”

Hij meent dat de pas in cassatie door de fiscus aangevoerde nieuwe argumenten op basis van uitvoeringstechnische problemen buiten beschouwing moeten blijven:

“In zowel mijn memorie van grieven als in mijn pleitnota in hoger beroep heb ik erop gewezen dat de argumenten inzake de uitvoeringstechnische problemen niet voldoende waren geconcretiseerd en onderbouwd. Verweerder heeft in zijn verweerschrift op geen enkele manier deze uitvoeringstechnische problemen nader uiteengezet. Ook het Hof heeft verweerder tijdens de zitting gevraagd de omvang van de problemen nader toe te lichten. Verweerder heeft niet aannemelijk kunnen maken dat de uitvoeringstechnische problemen een objectieve rechtvaardiging kunnen zijn voor de ongelijke behandeling. In r.o.v. 7.5.4. concludeert het Hof dan ook dat het rekening houden met uitgaven voor inkomensvoorziening zou leiden tot uitvoeringsproblemen als objectieve rechtvaardiging tekort schiet. Hoewel ik eerder op het gebrek aan onderbouwing van de uitvoeringstechnische problemen heb gewezen worden deze in het verweerschrift voor het eerst door verweerder meer gedetailleerd in de procedure gebracht. Nu het Hof zich aan het recht en de procesregels heeft gehouden door verweerder in de gelegenheid te stellen tijdens de zitting de uitvoeringsproblemen nader toe te lichten verzoek ik de Hoge Raad de nieuw ingebrachte argumenten over de uitvoeringstechnische problemen niet in deze cassatieprocedure te betrekken.”

De belanghebbende wijst erop dat volgens Minister Hoogervorst de dubbele heffing wel degelijk voorkomen kon worden en dat de fiscus zelf uit diens brief daaromtrent citeert:4

“In het verweerschrift [bedoeld is het incidentele beroepschrift van de Staatssecretaris; PJW] wordt overigens het antwoord van minister Hoogervorst op kamervragen van het lid Kant over de rechtvaardings-gronden voor het in aftrek toelaten van lijfrentepremies geciteerd. Dit citaat eindigt als volgt: "Met het oog op het voorkomen van ongewenste inkomenseffecten ben ik echter voornemens om voor bestaande gevallen tijdelijk een nul-tarief te laten gelden voor de over alimentatie verschuldigde inkomensafhankelijke bijdrage." Hieruit blijkt dat er dus wel een mogelijkheid is dubbele heffing te voorkomen namelijk het toepassen van het nul-tarief.”

De Zorgverzekeringswet (Zvw) bepaalt onder meer als volgt:

Art. 1(e):

“e. verzekeringsplichtige: degene die op grond van artikel 2 verplicht is zich krachtens een zorgverzekering te verzekeren of te laten verzekeren;”

Art. 41 Zvw:

“De inhoudingsplichtige en de verzekeringsplichtige zijn een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd.”

Art. 42 Zvw (heffingsbasis bij de inhoudingsplichtige):

“1 De inhoudingsplichtige is een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd over het door hem verstrekte loon overeenkomstig de Wet op de loonbelasting 1964 uit:

1°. de eindheffingsbestanddelen, bedoeld in (…);

2° - 4° (…);

Art. 43 Zvw (heffingsbasis bij de verzekeringsplichtige):

“1 De verzekeringsplichtige is een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd over het in een kalenderjaar genoten bijdrage-inkomen.

1°. het loon waarop artikel 42 van toepassing is;

2°. de eindheffingsbestanddelen, bedoeld in (…);

en vermeerderd met (…);

Het loon ex art. 42 Zvw en het bijdrage-inkomen ex art. 43 Zvw werden in 2014 ingevolge art. 5.2 Regeling zorgverzekering gemaximeerd op € 51.414. Het bijdrage-percentage bedroeg in 2014 voor inhoudingsplichtigen (art. 42 Zvw) 7,5% en voor verzekeringsplichtigen (art. 43 Zvw) 5,4%. Voor een aantal categorieën gold en geldt ingevolge art. 5.4 Regeling zorgverzekering een nultarief:5

“1 Het percentage, bedoeld in artikel 45, eerste lid, van de Zorgverzekeringswet, wordt vastgesteld op 7,50.

Art. 49 Zvw regelt de wijze van heffing van de bijdrage Zvw:

“1 De door de inhoudingsplichtige verschuldigde inkomensafhankelijke bijdrage wordt geheven met overeenkomstige toepassing van de voor de heffing van loonbelasting geldende regels.

Art. 11(1)(j)(1º) Wet LB 1964 brengt ingehouden pensioenbijdragen in mindering op het loon:

“1 Tot het loon behoren niet:

(…)

j. bedragen die worden ingehouden:

1°. als bijdrage ingevolge een pensioenregeling;

(…)”

Lijfrentepremies worden voor de heffing van de inkomstenbelasting aangemerkt als uitgaven voor inkomensvoorziening die wel het belastbare box 1-inkomen verminderen, maar niet het bijdrage-inkomen voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw.

“Artikel 3.124. Uitgaven voor inkomensvoorzieningen

Vóór invoering van de Wet uniformering loonbegrip werd voor de hoogte van het bijdrage-percentage geen onderscheid gemaakt naar bron van inkomsten (dus tussen inhoudingsplichtigen en verzekeringsplichtigen). Het bij die wet ingevoerde percentageverschil werd in de MvT als volgt verklaard:6

“Er gelden in hoofdzaak twee tarieven, een hoog tarief (thans 6,9%) met een verplichte vergoeding ter zake van de inhouding (bijvoorbeeld bij werknemers) en een laag tarief (thans 4,8%) zonder recht op vergoeding. Over de vergoeding die de werkgever betaalt is de werknemer loonbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd. De vergoeding vormt echter geen loon voor de premies werknemersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage voor de ZVW zelf. Deze systematiek geldt onder andere ook bij degenen die een uitkering op grond van de werknemersverzekeringen ontvangen. Doordat de werkgeversvergoeding belast is telt deze ook mee voor het toetsingsinkomen bij de inkomensafhankelijke regelingen.

Anderen dan werknemers, in het bijzonder zelfstandige ondernemers en mensen met een aanvullend pensioen, zijn tot het maximum bijdrage-inkomen de lage inkomensafhankelijke bijdrage van 4,8% zelf verschuldigd. Zelfstandigen betalen de inkomensafhankelijke bijdrage op aanslag. Over de AOW-pensioenen is de hoge inkomensafhankelijke bijdrage van 6,9% verschuldigd, waarmee (via de netto-nettokoppeling) rekening is gehouden bij de vaststelling van de AOW-pensioenen, zodat daarvoor geen afzonderlijke vergoeding wordt gegeven.”

In die MvT is ook het verschil tussen de heffing van inhoudingsplichtigen en die van verzekeringsplichtigen uiteengezet:7

“Het verschil voor de verzekeringsplichtige ten opzichte van de huidige situatie is dat loon waarover de werkgever inkomensafhankelijke bijdrage is verschuldigd niet tot de grondslag behoort waarover de verzekeringsplichtige inkomensafhankelijke bijdrage is verschuldigd. De grondslag waarover bij de verzekeringsplichtige inkomensafhankelijke bijdrage is verschuldigd bestaat dus uit ander loon dan loon waarover zijn werkgever een inkomensafhankelijke bijdrage is verschuldigd (in het bijzonder pensioen), winst uit onderneming, resultaat uit overige werkzaamheden (anders dan volgens de terbeschikkingstellingsregelingen) en periodieke uitkeringen en verstrekkingen. De heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage van de verzekeringsplichtige vindt, net als nu, deels plaats bij wijze van inhouding en deels bij wege van aanslag. Inhouding volgens de systematiek van de loonbelasting vindt plaats over het loon (in het bijzonder pensioen) waarover de werkgever geen inkomensafhankelijke bijdrage is verschuldigd. In zoverre hoeven geen aanslagen inkomensafhankelijke bijdrage te worden opgelegd. Aanslagen worden wel opgelegd aan mensen met ander inkomen, waaronder het loon dat niet van een inhoudingsplichtige afkomstig is. Daarvoor wordt via de systematiek voor de inkomstenbelasting een aanslag Zorgverzekeringswet opgelegd. De systemen van inhouding en aanslag zijn strikt gescheiden, maar zonder dat uiteindelijk in totaal meer aan inkomensafhankelijke bijdrage wordt geheven dan met het maximum bijdrage-inkomen in overeenstemming is.”

Het Kamerlid Kant (SP) heeft in 2005 Kamervragen gesteld over de dubbele bijdrageheffing over lijfrentes zoals thans in geschil en over alimentatie. De minister van VWS antwoordde, mede namens de staatssecretaris van Financiën:8

“De Zorgverzekeringswet is een algemeen verplichte verzekering. Anders dan bij de Ziekenfondswet is de verzekeringsplicht niet gekoppeld aan het feit of iemand (een) bepaalde soort(en) inkomen geniet. Voor de inkomensafhankelijke bijdrage geldt daarom een brede grondslag. Uitgangspunt is dat alle inkomensbestanddelen die als inkomen uit werk bij de inkomstenbelasting in box 1 worden betrokken tot de grondslag van de inkomensafhankelijke bijdrage worden gerekend. Net als bij de Ziekenfondswet leiden betaalde lijfrentepremies niet tot een verlaging van de heffingsgrondslag voor de inkomensafhankelijke bijdrage. Dat zowel over de lijfrentepremie als over de lijfrente-uitkering wordt geheven is een logische consequentie van het hiervoor genoemde systeem. Het is niet mogelijk om dit systeem te vervangen zonder dat dit nieuwe problemen oproept. In de eerste plaats zou dat dan met het oog op de juridische houdbaarheid moeten gelden voor alle situaties waarbij deze «dubbele heffing» zich kan voordoen. Er zou dan bijvoorbeeld ook voorkomen moeten worden dat zowel over de betaalde AOW-premie als over de AOW-uitkering9 inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd is. De gevolgen voor de grondslag van de inkomensafhankelijke bijdrage en de premiestelling (lastendekkende premie) zouden dan echter zodanig zijn, dat de voordelen niet meer in verhouding staan tot de gevolgen. Ook uitvoeringstechnisch is dit alternatieve systeem zeer bezwaarlijk en voor het jaar 2006 in ieder geval niet meer mogelijk. Het bovenstaande geldt – afgezien van de uitvoeringsaspecten – in beginsel eveneens voor alimentatie. Met het oog op het voorkomen van onwenselijke inkomenseffecten ben ik echter voornemens om voor bestaande gevallen tijdelijk een nul-tarief te laten gelden voor de over alimentatie verschuldigde inkomensafhankelijke bijdrage.”

Art. 5.4(3)(b) Regeling zorgverzekering (zie 4.2 hierboven) houdt inderdaad een nultarief in voor belastbare periodieke uitkeringen of verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, zoals alimentatie.

Zoals vermeld in 3.3 heeft de belanghebbende een brief aan de vaste commissie Financiën van de Tweede Kamer gestuurd. Uiteindelijk heeft de minister van VWS daarop hetzelfde antwoord gegeven als aan Mevrouw Kant:10

“Voor de bijdrage Zvw geldt een brede grondslag. Uitgangspunt is dat alle inkomensbestanddelen die als inkomen uit werk bij de inkomstenbelasting in box 1 worden betrokken, tot de heffingsgrondslag voor de bijdrage Zvw worden gerekend. Het betreft onder andere loon, pensioen, AOW-uitkeringen, alimentatie en lijfrente-uitkeringen. Voor de bepaling van het bijdrage-inkomen wordt geen rekening gehouden met aftrekposten zoals hypotheekrente of lijfrentepremies. Betaalde lijfrentepremies leiden dus niet tot een verlaging van de heffingsgrondslag voor de bijdrage Zvw. Dat zowel over de lijfrentepremie als over de lijfrente-uitkering een bijdrage Zvw wordt geheven, is een logische consequentie van het hiervoor genoemde systeem. Het is niet mogelijk om dit systeem te vervangen zonder dat dit nieuwe problemen oproept. Dit zou dan met het oog op de juridische houdbaarheid moeten gelden voor alle situaties waarbij deze “dubbele heffing” zich kan voordoen. Ook uitvoeringstechnisch is het bezwaarlijk het systeem te wijzigen. Als rekening zou worden gehouden met aftrekposten dan zou dat tot gevolg hebben dat voor de meeste gevallen een aparte aanslag bijdrage Zvw moet worden verzonden. Immers, de inhouding van de bijdrage Zvw via de inhoudingsplichtige – die geen rekening houdt met aftrekposten – zou dan niet meer juist zijn. Ik verwijs u tevens naar de eerdere beantwoording van Kamervragen van 24 augustus 2005 over hetzelfde onderwerp (vraagnummer 2040520220) [zie 4.8 hierboven; PJW].”

Literatuur

Dietvorst onderscheidt drie pijlers van toekomstvoorzieningen en vergelijkt lijfrenten en pensioenen als volgt:11

“

De eerste pijler kenmerkt zich door het feit dat deze van overheidswege voor alle ingezetenen in het leven is geroepen. De tweede pijler is onlosmakelijk verbonden met het verrichten van arbeid in dienstbetrekking of als zelfstandig ondernemer. De regelingen in de derde pijler hebben geen directe relatie met het verrichten van arbeid. In deze drie pijlers zijn de verantwoordelijkheden met betrekking tot het initiatief grofweg als volgt verdeeld:

eerste pijler: de overheid;

tweede pijler: de sociale partners; alleen voor FOR en stakingslijfrente ligt het initiatief bij betrokkene. Hoewel voor deze vormen van oudedagsvoorziening het initiatief bij betrokkene zelf ligt, breng ik ze onder in de tweede pijler, omdat ze met het werknemerspensioen een directe relatie met het verrichten van arbeid gemeen hebben.

derde pijler: het individu.

De verschillen tussen de pijlers blijven niet beperkt tot de verantwoordelijkheid. Vanuit welke invalshoek men de verschillende regelingen in de drie pijlers ook benadert, de verschillen zijn talrijker dan de overeenkomsten. Ik noem het verschil in financieringswijze, de mate van solidariteit, de uitvoerders/aanbieders, de mate van flexibiliteit, de kring van gerechtigden, en de gevolgen bij ontslag, ziekte, arbeidsongeschiktheid en echtscheiding.

De grenzen tussen met name de tweede en de derde pijler, in het bijzonder tussen pensioen en lijfrente, vervagen nu veel pensioenuitvoerders aan hun deelnemers de mogelijkheid geven om uit eigen middelen aanvullingen te doen op de pensioenregeling.

De lijfrente is door zijn aard bij uitstek het middel om de levensstandaard te beveiligen. Vanwege de periodiciteit en de afhankelijkheid van het leven kan de lijfrente inkomsten uit arbeid vervangen.”

Daris heeft voorgesteld om de berekening van de inkomensafhankelijke bijdrage te vereenvoudigen:12

“Mijn voorstel bestaat uit een vijftal onderdelen:

Art. 14 EVRM stelt een accessoir discriminatieverbod dat ex artt. 93 en 94 Grondwet rechtstreeks werkt in de Nederlandse rechtsorde:

“The enjoyment of the rights and freedoms set forth in this Convention shall be secured without discrimination on any ground such as sex, race, colour, language, religion, political or other opinion, national or social origin, association with a national minority, property, birth or other status.”

In belastingzaken kan dit verbod toegepast worden in combinatie met het eveneens rechtstreeks werkende eigendomsgrondrecht ex art. 1 Eerste Protocol EVRM, dat als volgt luidt:

“Every natural or legal person is entitled to the peaceful enjoyment of his possessions. No one shall be deprived of his possessions except in the public interest and subject to the conditions provided for by law and by the general principles of international law.

The preceding provisions shall not, however, in any way impair the right of a State to enforce such laws as it deems necessary to control the use of property in accordance with the general interest or to secure the payment of taxes or other contributions or penalties.”

Sinds 1 april 2005 biedt art. 1 van het Twaalfde Protocol EVRM een zelfstandig (niet-accessoir) discriminatieverbod:

“1 The enjoyment of any right set forth by law shall be secured without discrimination on any ground such as sex, race, colour, language, religion, political or other opinion, national or social origin, association with a national minority, property, birth or other status.

2 No one shall be discriminated against by any public authority on any ground such as those mentioned in paragraph 1.”

Het discriminatieverbod ex art. 26 van het Internationale Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke Rechten (IVBPR) luidt:

“All persons are equal before the law and are entitled without any discrimination to the equal protection of the law. In this respect, the law shall prohibit any discrimination and guarantee to all persons equal and effective protection against discrimination on any ground such as race, colour, sex, language, religion, political or other opinion, national or social origin, property, birth or other status.”

Het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) overwoog in de zaak Della Ciaja a.o. v Italy13 dat aan de verdragstaten een ruime beoordelingsmarge toekomt als het om rechtvaardigen van mogelijk ongelijke behandeling bij de belastingheffing gaat:

“For the purposes of Article 14 a difference of treatment is discriminatory if it "has no objective and reasonable justification", that is if it does not pursue a "legitimate aim" or if there is not a "reasonable relationship of proportionality between the means employed and the aim sought to be realised". Moreover in the field of taxation the Contracting States enjoy a wide margin of appreciation in assessing whether and to what extent differences in otherwise similar situations justify a different treatment (…). In particular, it is not sufficient for the applicants to complain merely that they have been taxed more than others, but they must show that the tax in question operates to distinguish between similar taxpayers on discriminatory grounds (….).”

In HR BNB 2002/399 heeft u dit als volgt vertaald:14

“3.10. Bij de beantwoording van de vraag of door dit verschil tussen de voorwaarden voor belastingvrije vergoeding in de loonbelasting enerzijds en voor aftrek als buitengewone last in de inkomstenbelasting anderzijds sprake is van een met de vermelde verdragsbepalingen strijdige ongelijke behandeling, moet worden vooropgesteld dat die bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd, en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, Hudoc REF 0000 4769). (…)”

HR BNB 2004/349 betrof de jonggehandicaptenaftrek die, kennelijk om uitvoerings-technische redenen, alleen kon worden afgetrokken door arbeidsongeschikten die feitelijk een Wajonguitkering ontvingen. U zag daarin geen verboden discriminatie:15

“3.3. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de jonggehandicaptenaftrek is bedoeld voor arbeidsongeschikten die van jongs af aan belemmeringen hebben ondervonden bij de deelname aan het maatschappelijk leven, waaronder de deelname aan het arbeidsproces, en die nimmer in de gelegenheid zijn geweest voor zichzelf een betere inkomenspositie te verwerven en daartoe hoogstwaarschijnlijk in de toekomst ook niet in staat zullen zijn (Kamerstukken II 1999/2000, 26 820, nr. 3, blz. 11 en 12). De wetgever heeft kennelijk om uitvoeringstechnische redenen de jonggehandicaptenaftrek beperkt tot arbeidsongeschikten die feitelijk een Wajonguitkering genieten. Mede gelet op de te dezen aan de wetgever toekomende ruime beoordelingsvrijheid, heeft de wetgever kunnen oordelen dat die redenen een objectieve en redelijke rechtvaardiging vormen voor de door die beperking teweeggebrachte ongelijke behandeling van arbeidsongeschikten die geen Wajonguitkering genieten maar voor het overige voldoen aan de kenmerken die de wetgever in het verband van de jonggehandicaptenaftrek voor ogen stonden. Van een verboden discriminatie, bedoeld in voormelde verdragsbepalingen is dan ook geen sprake.”

De zaak Burden and Burden v UK betrof een zwaardere erfbelasting voor van elkaar ervende, hun leven lang samenwonende zusters dan voor gehuwden of geregistreerde partners in overigens gelijke omstandigheden (gemene eigendom van het gezamenlijke woonhuis). De gewone 7-Kamer van het EHRM achtte dat een ongeoorloofde fiscale discriminatie, maar de Grand Chamber oordeelde in intern hoger beroep dat het VK de gevallen als niet-vergelijkbaar kon beschouwen:16

“60. In assessing whether the means used are proportionate to the aim pursued, and in particular whether it is objectively and reasonably justifiable to deny co-habiting siblings the inheritance tax exemption which is allowed to survivors of marriages and civil partnerships, the Court is mindful both of the legitimacy of the social policy aims underlying the exemption, and the wide margin of appreciation that applies in this field (…). Any system of taxation, to be workable, has to use broad categorisations to distinguish between different groups of tax payers (…). The implementation of any such scheme must, inevitably, create marginal situations and individual cases of apparent hardship or injustice, and it is primarily for the State to decide how best to strike the balance between raising revenue and pursuing social objectives. The legislature could have granted the inheritance tax concessions on a different basis: in particular, it could have abandoned the concept of marriage or civil partnership as the determinative factor and extended the concession to siblings or other family members who lived together, and/or based the concession on such criteria as the period of cohabitation, the closeness of the blood relationship, the age of the parties or the like. However, the central question under the Convention is not whether different criteria could have been chosen for the grant of an inheritance tax exemption, but whether the scheme actually chosen by the legislature, to treat differently for tax purposes those who were married or who were parties to a civil partnership from other persons living together, even in a long-term settled relationship, exceeded any acceptable margin of appreciation.

61. In the circumstances of the case, the Court finds that the United Kingdom cannot be said to have exceeded the wide margin of appreciation afforded to it and that the difference of treatment for the purposes of the grant of inheritance tax exemptions was reasonably and objectively justified for the purposes of Article 14 of the Convention. There has accordingly been no violation of the Article, read in conjunction with Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention, in the present case.”

Uitvoeringstechnische problemen werden door de wetgever aangevoerd voor het niet als schuld in box 3 in aftrek brengen van belastingschulden. Ook dat lag volgens u binnen de ruime beoordelingsmarge van de wetgever, nu het EVRM niet zulke uitgewerkte regelingen eist dat elke ongelijkheid of onevenredigheid in elke denkbare situatie wordt vermeden:17

“3.3. Uit de parlementaire geschiedenis behorende bij de Wet IB 2001, zoals aangehaald door het Hof, volgt dat artikel 5.3, lid 3, letter a, Wet IB 2001, is opgenomen omdat (i) het in belangrijke mate de administratieve lasten en uitvoeringslasten voor zowel de burgers als de belastingdienst beperkt, (ii) het ingewikkelde herberekeningen van oude belastingschulden voorkomt en risico's van procedures beperkt, en (iii) zonder een dergelijke maatregel het bepalen van de omvang van de rendementsgrondslag onnodig complex zou worden. Met deze standpunten is de wetgever gebleven binnen de hiervoor onder 3.2 bedoelde ruime beoordelingsmarge, ook al gelden de hiervoor weergegeven argumenten niet alle in dezelfde mate voor iedere soort van belastingschuld. Hierbij is van belang dat de hiervoor onder 3.2 genoemde verdragsbepalingen niet het treffen eisen van zo uitgewerkte regelingen dat elke ongelijkheid of onevenredigheid in elke denkbare situatie wordt vermeden.

HR V-N 2017/61.418 betrof een zaak waarin de CRvB een onderscheid in de Participatiewet (PW) tussen bijstandsrechten van samenwonenden met een zorgbehoefte naar gelang zij al dan niet broer en zus zijn, niet-gerechtvaardigd had geacht. Op het cassatieberoep daartegen van het desbetreffende College van B&W overwoog u:

“2.3.2 Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een door de (…) verdragsbepalingen verboden ongelijke behandeling, moet worden vooropgesteld dat zij niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij verdient opmerking dat op het gebied van de sociale zekerheid aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Daarbij dient in het algemeen het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond is ontbloot.

HR BNB 1994/3619 betrof het verschil in aftrek van studeerkamerkosten tussen eigenaren van woonhuizen en huurders van woonhuizen. In die zaak gaf u aan hoe rechtsherstel geboden zou kunnen worden en hoe u tot uw keuze kwam:

“3.6. De rechtstreekse werking van deze verdragsbepaling dient het effect te hebben dat in ieder geval op het punt van de inrichtingskosten e.d. een gelijke behandeling ontstaat tussen de eigenaar-bewoner en de huurder-bewoner. Daartoe staan verschillende wegen open. Het is denkbaar artikel 36, lid 2, letter f, in zijn geheel buiten toepassing te laten. Dit resultaat zou echter ernstig te kort doen aan de door de wetgever met de Wet van 27 april 1989, Stb. 123, beoogde beperking van de aftrekbaarheid van en vereenvoudiging van de wetstoepassing bij kosten als die welke verbonden zijn aan de kantoorruimte in de woning van de belastingplichtige, en verder gaan dan nodig is om de gesignaleerde ongelijkheid op te heffen.

In HR BNB 1999/271 (arbeidskostenforfait)20 achtte u de verhoging van het arbeidskostenforfait geheel los van de - lagere - werkelijke kosten een discriminatie van de 5% werknemers die het forfait (wel) volmaakten ten opzichte van de 95% werknemers die (ver) onder de forfaitgrens bleven en dus in wezen een fiscale subsidie kregen. Daarvoor bestond geen redelijke en objectieve rechtvaardiging. Omdat diverse oplossingen denkbaar waren, liet u de keuze daaruit aan de wetgever:

“3.7. Overeenkomstig de bedoeling van de wetgever, (…), houdt de verhoging van het arbeidskostenforfait per 1 januari 1992 en 1994 een netto inkomensvoordeel, een tegemoetkoming, voor werkenden in. In dat licht gezien levert die verhoging, anders dan het eerste middel betoogt, een ongelijke behandeling binnen de groep werkenden op. De door de verhoging bewerkstelligde tegemoetkoming voor werkenden valt immers bij de ongeveer 5 percent van hen die kosten maken tot een hoger bedrag dan het oude (reële) forfait, geheel of gedeeltelijk weg tegen de reeds bestaande mogelijkheid tot aftrek van die kosten, zodat zij in werkelijkheid geen of een lagere tegemoetkoming krijgen en daarmee minder gunstig worden behandeld dan de meerderheid van de werkenden. Voor de heffing van de inkomstenbelasting is er op dit punt geen relevant verschil tussen deze beide groepen werkenden. Dat te dezen geen sprake zou zijn van gelijke gevallen, zoals het middel betoogt, valt dan ook niet in te zien.

(…)

Deze afweging zal in het algemeen ertoe leiden dat de rechter aanstonds zelf in het rechtstekort voorziet indien zich uit het stelsel van de wet, de daarin geregelde gevallen en de daaraan ten grondslag liggende beginselen, of de wetsgeschiedenis, voldoende duidelijk laat afleiden hoe zulks dient te geschieden. In gevallen echter waarin verschillende oplossingen denkbaar zijn en de keuze daaruit mede afhankelijk is van algemene overwegingen van overheidsbeleid of belangrijke keuzes van rechtspolitieke aard moeten worden gemaakt, is aangewezen dat de rechter die keuze vooralsnog aan de wetgever laat, zulks zowel in verband met de in 3.14 bedoelde staatsrechtelijk gewenste terughoudendheid van de rechter als wegens zijn beperkte mogelijkheden op dit gebied. Niet uitgesloten is echter dat de afweging anders moet uitvallen ingeval de wetgever ermee bekend is dat een bepaalde wettelijke regeling tot een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling in de zin van voormelde verdragsbepalingen leidt, maar nalaat zelf een regeling te treffen die de discriminatie opheft.

(…).

Het Hof heeft zich in casu op uw arrest HR BNB 2006/32221 gebaseerd bij zijn oordeel dat de opheffing van de door hem geconstateerde ongerechtvaardigde nadelige behandeling van gevallen zoals die van de belanghebbende vooralsnog aan de wetgever moet worden overgelaten. Die zaak betrof de voorloper van de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw: de premie Ziekenfondswet. Van verplicht verzekerde werknemers werd een procentuele premie geheven over het loon en van verplicht verzekerde zelfstandigen werd geheven over het belastbaar inkomen uit werk en woning, aanmerkelijk belang en sparen en beleggen. Naar het oordeel van het desbetreffende Hof werd dit verschil in heffingsgrondslag verboden door art. 14 EVRM en art. 26 IVBPR. U liet in het midden of u het met het Hof eens was, omdat u instemde met diens oordeel dat het niet aan de rechter was om het onderscheid op te heffen, mede gegeven dat het parlement reeds een wetsvoorstel had aanvaard waarin het onderscheid niet meer bestond. Het Hof had als volgt overwogen:

"[Het Hof dient] te bezien of, en zo ja op welke wijze, belanghebbende rechtsherstel moet worden geboden ter opheffing van voormeld onderscheid. Het Hof neemt daartoe als uitgangspunt dat het de rechter in de gegeven staatsrechtelijke verhoudingen past zich terughoudend op te stellen bij het ingrijpen in een wettelijke regeling, dit te meer waar er verschillende oplossingen denkbaar zijn om rechtsherstel te bieden en de keuze uit die oplossingen afhankelijk is van overwegingen van overheidsbeleid of rechtspolitieke aard, welke buiten de rechtsvormende mogelijkheden van de rechter liggen. Het Hof overweegt in dit verband dat weliswaar een ten voordele van belanghebbende strekkende oplossing is gelegen in de mogelijkheid om de premie die verzekerde zelfstandigen verschuldigd zijn aldus te berekenen dat het box 3-inkomen daarbij buiten beschouwing blijft, doch die oplossing gaat in tegen het door de wetgever gekozen (en in breder verband dan uitsluitend het verband van de Zfw omarmde) beleid om bij een inkomensafhankelijke regeling de feitelijke financiële draagkracht tot uitgangspunt te nemen.

Het Hof overweegt voorts dat het uitgangspunt dat die draagkracht bij verzekerde werknemers uitsluitend wordt bepaald door de omvang van hun looninkomen, als een achterhaald uitgangspunt moet worden beschouwd en dat zulks veeleer aanleiding zou kunnen vormen om het genoemde onderscheid op te heffen door de premie die verzekerde werknemers verschuldigd zijn, naar dezelfde grondslag te berekenen als de premie die verschuldigd is door verzekerde zelfstandigen, hetgeen belanghebbende echter niet zou baten. Laatstgenoemde oplossing past echter niet binnen de systematiek van de Zfw, aangezien de uitvoerende rol die thans bij de afdracht van de premie aan de werkgevers toekomt (en in het licht van het loon als premiegrondslag aan de werkgevers kan toekomen), daarbij niet ongewijzigd zal kunnen voortbestaan. Een en ander afwegend is er naar het oordeel van het Hof hier sprake van zodanige, aan de wetgever voorbehouden, overwegingen van overheidsbeleid en rechtspolitieke aard, dat het Hof het bestaande ongeoorloofde onderscheid niet kan opheffen zonder zich in die overwegingen te begeven, reden waarom het Hof daartoe niet zal overgaan. Daartoe is te meer grond gelegen in de omstandigheid dat de Staten-Generaal inmiddels een wetsvoorstel hebben aanvaard, strekkende tot vaststelling van de Zorgverzekeringswet, welke wet een volksverzekering behelst en derhalve een onderscheid als hier in het geding is niet kent."

U reageerde als volgt op het daartegen gerichte middel:

In uw boven (5.11) al geciteerde arrest van 8 december 2017 motiveerde u als volgt waarom u de opheffing van een geconstateerde discriminatie van anderen dan broers en zussen in de bijstand aan de wetgever over liet:

“2.3.7. De Centrale Raad van Beroep heeft (…) terecht geoordeeld dat sprake is van een verschil in behandeling dat in strijd is met het verbod van discriminatie.

Beoordeeld moet worden of op basis van het doel van de wettelijke regeling (i) sprake is van gelijke gevallen die (ii) ongelijk worden behandeld en, zo ja, of (iii) daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat en (iv) de ongelijke behandeling niet verder gaat dan nodig om dat objectieve en redelijke doel te bereiken.22

Gelijke gevallen?

Ik meen daarom dat de te vergelijken gevallen op de relevante punten gelijk zijn.

Ongelijke behandeling?

De ongelijke behandeling lijkt mij dan manifest: wel of geen aftrek bij de bepaling van het Zvw-bijdrage-inkomen. Niet in geschil is dat belanghebbendes stakingslijfrentepremie voor de heffing van de inkomstenbelasting aftrekbaar is in box 1 en dus kennelijk aan alle daartoe te stellen eisen voor een inkomensvoorziening voldoet.

Objectieve en redelijke rechtvaardiging?

Daardoor rijst de vraag naar het rechtsherstel en komt het principale middel van de belanghebbende aan snee.

Principaal (belanghebbende)

Belanghebbendes tweede grief - dat de Zvw-bijdrageheffing geen legitiem doel (meer) zou dienen voor zover de bijdrageheffing een discriminerend aspect in een bepaalde soort gevallen zou vertonen - acht ik ongegrond. Het gaat niet om het doel van de Zvw-bijdrageheffing, maar om het doel van het gemaakte onderscheid in aftrekbaarheid. Het doel van het gemaakte onderscheid is volgens de (mede)wetgever uitvoeringseenvoud. Dat is op zichzelf een honorabel doel, zoals uit uw boven geciteerde jurisprudentie volgt. Aftrekweigering is echter, zoals eveneens bleek, kennelijk niet het geschikte middel om dat doel te bereiken c.q. staat niet in een zinvolle verhouding tot dat doel, omdat zij de noodzaak van in elk geval IB-aanslagoplegging niet wegneemt.

Rechtsherstel